Коммерческий банк выступает субъектом финансового права. А

Субъект финансового права обладает финансовой правосубъектностью и может благодаря этому участвовать в конкретном финансовом правоотношении.

Понятие «субъект финансового права» тесно связано с понятием «субъект финансового правоотношения», однако это разные понятия. Субъект финансового правоотношения – это тот, кто участвует в конкретном финансовом правоотношении и таким образом реализует принадлежащие ему субъективные обязанности и права. Субъект финансового права – это не участник конкретного финансового правоотношения, он не обладает конкретными субъективными финансовыми правами и обязанностями. Субъект финансового права обладает качеством финансовой правосубъектности, которое дает ему возможность быть субъектом финансового правоотношения. Понятие «финансовая правосубъектность» включает в себя такие понятия, как «финансовая правоспособность» и «финансовая дееспособность».

Финансовая правоспособность – это способность иметь финансовые права и обязанности, предусмотренные в законе. Финансовая дееспособность (и деликтоспособность) – способность лица самостоятельно либо через законных представителей приобретать осуществлять, изменять и прекращать финансовые права и обязанности, а также отвечать за их неисполнение и неправомерную реализацию. В большинстве случаев лицо, являющееся финансово дееспособным, одновременно является и финансово деликтоспособным, т.е. способным отвечать за неисполнение финансовых обязанностей и неправомерную реализацию финансовых прав. Поэтому, в сущности, финансовая деликтоспособность представляет собой одну из сторон финансовой дееспособности. Однако есть ситуации, когда структурные элементы правосубъектности распределяются между двумя лицами. Примером является ст. 50 НК РФ, устанавливающая режим исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица. Из анализа этой статьи следует; что при ре-организации юридического лица его деликтоспособность переходит к правопреемнику. Примером является и физическое лицо. Например, малолетний обладает финансовой правоспособностью с момента рождения. Однако в ситуациях возникновения финансового правоотношения недостающая у малолетнего финансовая дееспособность (до достижения 16 лет) реализуется через его законного представителя.

Различие между правоспособностью и дееспособностью важно для характеристики финансовой правосубъектности физических лиц как субъектов финансового права, так как способность приобретать финансовые права и исполнять финансовые обязанности возникает у физических лиц лишь по достижении определенного возраста. В связи с этим, будучи финансово правоспособными, они до достижения определенного возраста не являются финансово дееспособными.

У таких субъектов финансового права, как государственные органы, организации (предприятия, бюджетные учреждения) правосубъектность представляет собой правоспособность и дее-способность одновременно, т.е. «праводееспособность». Её пределы у организаций определены их финансовыми правами и обязанностями, а у государственных органов – компетенцией в области финансовой деятельности, установленной в законодательстве.

Субъекты финансового права весьма многообразны. Они под-разделяются на три группы:

1) общественно-территориальные образования;
2) коллективные субъекты;
3) индивидуальные субъекты.

К общественно-территориальным образованиям относятся Российская Федерация в целом и ее субъекты (государство), а также муниципальные образования.

К коллективным субъектам – органы государственной власти, организации.

Индивидуальными субъектами финансового права являются физические лица и иногда должностные лица.

Российская Федерация и ее субъекты преобладают в ряду субъектов финансового права. Российская Федерация в целом и ее субъекты представляют собой государство. Поэтому общие характеристики этих субъектов в качестве субъектов финансового права в значительной мере производны от характеристик государства, которое можно рассматривать как обобщенный субъект финансового права.

Государство (Российская Федерация в целом и субъекты РФ) является субъектом финансового права, обладая компетенцией в области финансовой деятельности, которая закреплена в Конституции РФ, Налоговом кодексе РФ, Бюджетном кодексе РФ, в конституциях и уставах субъектов РФ и других нормативных правовых актах.

Компетенция государства в области финансовой деятельности выражается чаще всего в его суверенных правах в этой области, к которым, в частности, относятся: право на установление налогов, утверждение бюджетов (федерального и субъектов Федерации) и др. Следовательно, государство, будучи субъектом финансового права, чаще всего выступает как властвующий субъект, т.е. суверен. Однако одновременно государство часто выступает в качестве государства-собственника, т.е. казны. Это обусловлено тем, что суверенные права государства в области финансовой деятельности затрагивают, прежде всего, бюджет, государственные внебюджетные фонды, которые являются составной частью казны. Казна же в соответствии со ст. 214 ГК РФ есть государственная собственность.

К числу суверенных прав Российской Федерации относятся, прежде всего, ее материальные . Это следует из ст. 71 Конституции РФ, которая относит к ведению Российской Федерации федеральный бюджет, а также из ряда статей БК РФ, раскрывающих права Российской Федерации на федеральный бюджет.

К материальным бюджетным правам Российской Федерации относятся:

А) право на собственный бюджет;
б) право на получение бюджетных доходов и включение их в данный бюджет;
в) право на использование бюджетных средств;
г) право на распределение бюджетных доходов между бюджетами данной территории;
д) право на образование и использование в рамках бюджета целевых или резервных фондов.

Эти права зафиксированы в ст. 49, 54, 84, 133, 134, 135 и других ст. БК РФ. Суверенные права Российской Федерации на собственный бюджет есть одновременно и право государственной собственности, ибо согласно абз. 2 п. 4 ст. 214 ГК РФ средства соответствующего бюджета составляют государственную казну.

Исходя из этого Российская Федерация, являясь субъектом материальных бюджетных прав, выступает одновременно как го-сударство-суверен и государство-казна.

Российская Федерация в целом является субъектом финансового права в отношении права денежной . Денежная эмиссии, согласно п. «ж» ст. 71 Конституции РФ является суверенным правом РФ. Кроме того, денежная эмиссия является составной частью финансовой деятельности государства, ибо последняя опирается на денежную систему.

Субъектом финансового права является не только Российская Федерация, т.е. государство в целом, но и государство в своих частях, т.е. субъекты РФ, которые также наделены компетенцией в сфере финансовой деятельности государства, также реализуют суверенные права государства в этой сфере и за которыми, согласно ст. 214 ГК РФ, закреплено право государственной собственности на бюджетные средства. Аналогично федеральному уровню, субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении материальных бюджетных прав, а также прав на рассмотрение и утверждение бюджета. Кроме того, субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении прав на получение финансовой помощи из федерального бюджета (ст. 135 БК РФ). Она может выражаться в форме предоставления дотаций, субвенций, субсидий, бюджетных кредитов. Наконец, субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении прав на установление региональных налогов и сборов, а также ряда прав в сфере государственного кредита, аналогичных правам Российской Федерации. Такой вывод явно следует из конституций и уставов субъектов РФ, а также иного финансового законодательства. Так, в конституциях и уставах субъектов РФ закрепляется право субъектов РФ на собственный бюджет; в конституциях и уставах субъектов РФ, а также в ст. 12 НК РФ закрепляется право субъектов РФ на установление региональных налогов и сборов. Кроме того, в соответствии со ст. 99 БК РФ субъекты РФ имеют право на выпуск долговых обязательств, которые обеспечиваются казной субъекта РФ.

Российская Федерация и субъекты РФ, являясь субъектами финансового права, вступают в конкретные финансовые правоот-ношения. В этом случае они становятся субъектами этих финансовых правоотношений и выступают в лице уполномоченных госу-дарственных органов.

Помимо Российской Федерации и субъектов РФ в качестве субъектов финансового права в классификационный ряд «общественно-территориальные образования» включаются муниципальные образования.

Федеральным законом «О финансовых основах в Российской Федерации» определено, что муни-ципальное образование является субъектом финансового права в отношении: прав формирования и исполнения местного бюджета; установления местных налогов и сборов; выпуска муниципальных займов, а также взаимосвязанных с этими правами обязанностей и прав (ст. 5, 8 и 15).

Кроме того, согласно ст. 139 БК РФ, а также упомянутому выше Федеральному закону из бюджета субъекта РФ местному бюджету выделяются:

А) средства из фонда финансовой поддержки муниципальных образований;
б) субвенции и иные формы помощи, предусмотренные бюджетным законодательством субъекта РФ.

Во всех вышеперечисленных случаях муниципальные образования (т.е. население), являясь субъектом финансового права, выступают в финансовых правоотношениях в лице представительных и соответствующих исполнительных органов местного самоуправления.

К физическим лицам как субъектам относятся граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства, а также индивидуальные предприниматели (ст.11 НК РФ).

Финансовая правосубъектность физического лица определяется его правоспособностью и дееспособностью. Сущность финансовой правоспособности физического лица состоит в государственной воле, т.е. государство признает лицо правоспособным, а это значит – вводит его в сферу отношений, регулируемых правом в качестве активной единицы, т.е. такой, которая способна иметь и обязанности в отношении определенных объектов. Финансовая правоспособность физических лиц, как и их правоспособность в других отраслях права, возникает с момента рождения и является общей, абстрактной предпосылкой правообладания.

Если сущность правоспособности физического лица составляет государственная воля, то ее содержание раскрывается в круге тех прав и обязанностей, которые способно иметь лицо. Государство признает лицо не просто правоспособным, а правоспособным в определенных границах, которые определены государством. Финансовая правоспособность физического лица характеризуется, прежде всего, через его юридические обязанности. Это объясняется особенностями финансово-правового регулирования. Государство, устанавливая финансово-правовые нормы, заинтересовано в их четком исполнении всеми субъектами, которым они адресованы. Причем степень государственной заинтересованности в исполнении этих норм столь велика, что в ходе финансово-правового регулирования государство использует метод властных предписаний. Он проявляется, в частности, в том, что государство призывает субъектов к соблюдению финансово-правовых норм преимущественно через установление позитивных связываний.

Обязанности и права физического лица, через которые раскрывается его финансовая правоспособность, зафиксированы, в частности, в ст. 21, 23 и 24 НК РФ.

Финансовая правоспособность физического лица осуществляется с помощью дееспособности, которая представляет собой способность лица своими действиями осуществлять юридические права и обязанности.

Финансовая дееспособность физического лица выполняет две основные функции: юридическую и социальную. Первая заключается в том, что финансовая дееспособность физического лица является средством реализации его финансовой правоспособности. Социальная функция финансовой дееспособности проявляется в обеспечении для личности возможности осуществлять свои налоговые обязанности перед государством и нести ответственность за неправомерное поведение.

Дееспособность физического лица во всех отраслях права наступает по достижении определенного возраста.

В финансовом праве возраст наступления финансовой дееспособности физического лица не определен. Однако в п. 2 ст. 107 НК РФ определен возраст наступления налоговой деликтоспособности физического лица – 16 лет. Учитывая, что деликтоспособность является составляющей дееспособности, можно утверждать, что налоговая дееспособность в целом у физического лица возникает с 16 лет.

Физические лица как субъекты налогового права выступают, прежде всего, в качестве налогоплательщиков. Такой вывод следует из ст. 19 НК РФ, установившей, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Физические лица в соответствии с действующим законодательством являются плательщиками налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, акцизов, налога на и т.д.

Физические лица являются субъектами налогового права, выступая и в качестве налоговых агентов (ст. 24 НК РФ). Такой вывод следует из анализа законодательства, возложившего в ряде случаев именно на физических лиц обязанности налоговых агентов. Так, в частности, предприниматели, выплачивающие доходы гражданам, обязаны рассчитать, удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, а в Пенсионный и другие внебюджетные фонды – сумму единого социального налога.

Правосубъектность физического лица, выступающего в качестве налогового агента, раскрывается через те же права, которые имеет налогоплательщик (ст. 21 НК РФ), а также обязанности, зафиксированные в ст. 24 НК РФ.

Перечислим основные из них:

1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства;
2) письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;
3) вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;
4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;
5) в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Кроме того, в ряде случаев физические лица являются субъектами финансового права в отношении прав на получение денежных средств из государственных бюджетных фондов.

В большинстве случаев финансовая правосубъектность физического лица характеризуется наличием (совпадением) в одном лице правоспособности и дееспособности, однако в ряде случаев возможно их несовпадение. Это имеет место в тех случаях, когда несовершеннолетние являются собственниками имущества и доходов, составляющих объект налогов и сборов. В этом случае до достижения этими лицами налоговой дееспособности, т.е. 16 лет, от их имени приобретают налоговые права и несут налоговые обязанности их законные представители. Согласно п. 2 ст. 27 НК РФ законными представителями налогоплательщика – физического лица – признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством РФ, т.е. родители, усыновители, опекуны и попечители (ст. 26, 28 ГК РФ).

Последнюю группу субъектов финансового права и, соответственно, финансового правоотношения составляют индивидуальные субъекты. К их числу в теории права и отраслевых юридических науках относят, во-первых, граждан, иностранных граждан и лиц без гражданства, а во-вторых, - должностных лиц.

Граждане, иностранные граждане и лица без гражданства вступают в финансовые правоотношения, главным образом, в связи со своими обязанностями по уплате налогов и сборов, а также обязанностями как налоговых агентов. Анализ законодательства показывает, что все они имеют равную финансовую правосубъектность, а потому в ходе научного анализа нет необходимости их разделять и можно обозначить через категорию "физические лица". Это тем более правомерно, учитывая то, что сам законодатель, определяя субъектов налогового права - налогоплательщиков, использует данную категорию (ст.19 НК РФ). При этом надо иметь в виду, что к физическим лицам - индивидуальным субъектам финансового права относятся и те, которые осуществляют предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также нотариусы, занимающиеся частной практикой, частные детективы, частные охранники. На это ориентирует и ст.11 НК РФ. Кроме того, физические лица как индивидуальные субъекты финансового права выступают и в качестве налоговых агентов (п.2 ст.9, ст.24 НК РФ). Наконец, физические лица являются субъектами финансового права при получении субсидий из бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации (ст.ст.69 и 78 БК РФ).

Вопрос о финансовой правосубъектности физических лиц заслуживает особого внимания. Во-первых, потому, что физические лица в современных условиях стали активными субъектами финансового права. Это связано, прежде всего, с возросшим налоговым бременем физических лиц в условиях рыночной экономики. А отсюда - с их активизацией в защите своих прав, вытекающих из финансовых правоотношений. Во-вторых, проблема создания правового государства требует надежных гарантий для личности, в том числе в финансовых правоотношениях. Эти гарантии не могут быть в полной мере обеспечены до тех пор, пока не будет решен вопрос о том, с какого возраста физическое лицо может быть участником финансового правоотношения и, следовательно, нести ответственность за нарушение налогового законодательства.

Финансовая правосубъектность физического лица определяется его право- и дееспособностью. Перефразируя определение правоспособности, данное теоретиками права, можно утверждать, что финансовая правоспособность физического лица - это признанная государством способность иметь финансовые права и обязанности. В науке существуют различные взгляды на природу правоспособности. Некоторые ученые считают, что "определяющим в понятии правоспособности является "право", а не способность. От гражданина не требуется никаких особых "способностей", чтобы быть признанным правоспособным". Другие же ученые подчеркивают, что правоспособность нельзя определять через какие бы то ни было права и обязанности, ибо правоспособность - это свойство, качество или способность субъекта к правообладанию. Б.К. Бегичев видит Сущность правоспособности лица в государственной воле. На наш взгляд, такая точка зрения является более верной. Государство признает лицо правоспособным, а это значит - вводит его в сферу отношений, регулируемых правом, в качестве активной единицы, т.е. такой, которая способна иметь юридические права и обязанности в отношении определенных объектов. Государство не наделяет правоспособностью тех, кого считает потенциальным объектом прав и обязанностей правоспособных субъектов. Так, правоспособностью не наделяются неодушевленные объекты материального мира, животные и т.д. Исходя из этого, есть все основания полагать, что финансовая правоспособность возникает с момента рождения и является общей, абстрактной предпосылкой правообладания. Если сущность правоспособности составляет государственная воля, то ее содержание раскрывается в круге тех прав и обязанностей, которые способно иметь лицо. Лицо признается не просто правоспособным, а правоспособным в определенных границах, которые установлены государством. В настоящее время большинство ученых сходятся на том, что отраслевая правоспособность лица раскрывается не тогько через отраслевые права и обязанности, но и через конституционные. Пожалуй, это верно, ибо конституционные права и обязанности, отражая основные юридические возможности и обязанности личности, находят свою конкретизацию и дальнейшее развитие в текущем законодательстве. Причем отраслевые права и обязанности должны по содержанию соответствовать конституционным. Таким образом, существует неразрывная связанность отраслевых и конституционных прав и обязанностей личности (физического лица).

Финансовая правоспособность физического лица характеризуется, прежде всего, через его юридические обязанности. Это закономерно и объясняется особенностями финансово-правового регулирования. Государство, устанавливая финансово-правовые нормы, заинтересовано в их четком исполнении всеми субъектами, которым они адресованы. Причем степень государственной заинтересованности в этом столь велика, что в ходе финансово-правового регулирования государство использует метод властных предписаний. Он проявляется, в частности, в том, что государство призывает субъектов соблюдать финансово-правовые нормы преимущественно через установление позитивных обязываний. В этом смысле М. Костов совершенно верно отмечает, что юридическая обязанность есть "родимое пятно" финансового права. Не случайно конституционная характеристика финансовой правоспособности физического лица дана в ст.57 Конституции РФ в следующей редакции: "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы". В связи с этим надо отметить, что структурно права и обязанности налогоплательщика изложены в Налоговом кодексе РФ не совсем верно. Права налогоплательщика определяются первыми, а обязанности - последующими. Между тем хроника подготовки проекта НК РФ показывает, что в одной из первых его редакций сначала определялись обязанности, а затем права налогоплательщика.

Финансовая правоспособность физического лица реализуется с помощью дееспособности. В теории права дееспособность определяется как способность лица своими действиями осуществлять юридические права и обязанности. Цивилисты подчеркивают, что "дееспособность есть предоставленная гражданину законом возможность реализации своей правоспособности собственными действиями". С учетом этого можно выделить две основные функции финансовой, а более конкретно, налоговой дееспособности физического лица: юридическую и социальную. Первая заключается в том, что финансовая дееспособность физического лица является средством реализации его финансовой правоспособности. Социальная функция финансовой дееспособности проявляется в обеспечении лицу возможности осуществлять свои финансовые обязанности перед государством и позволяет нести ответственность за неправомерное поведение.

Дееспособность физического лица наступает по достижении определенного возраста. В налоговом законодательстве этот вопрос последовательно не решен. В частности, в Налоговом Кодексе РФ нет понятия налоговой право- и дееспособности физического лица. Однако в п.2 ст.107 НК РФ определен возраст наступления его налоговой деликтоспособности - 16 лет. Учитывая, что деликтоспособность - понятие вторичное и, таким образом, производное от дееспособности, вполне логично утверждать, что налоговая дееспособность физического лица также наступает по достижении 16 лет. Однако это не согласуется с гражданским и трудовым законодательством. При подходе к решению данного вопроса надо иметь в виду, что финансовая, в частности налоговая, дееспособность физического лица является в большинстве случаев вторичной по отношению к гражданской и трудовой. У конкретного физического лица налоговая дееспособность в большинстве случаев (но не всегда) может возникнуть только тогда, когда оно уже реализовало свою гражданскую или трудовую дееспособность. Имущество может принадлежать на праве собственности и малолетнему. Однако налоговая дееспособность у него возникает по достижении определенного возраста как раз потому, что в свое время законный представитель малолетнего реализовал свою гражданскую дееспособность для приобретения этого имущества в пользу малолетнего. Другими словами, физическое лицо только тогда может быть реально налоговодееспособно, когда оно уже приобрело объекты налогообложения, т.е. имущество, доходы и т. д.

Так, в соответствии со ст.173 КЗоТ РФ лица, достигшие 15, а в ряде случаев с согласия родителей, усыновителей и попечителей - 14-летнего возраста, могут быть приняты на работу. В соответствии со ст.26 ГК РФ несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет совершают сделки с письменного согласия своих законных представителей - родителей, усыновителей или попечителей. Вместе с тем они вправе самостоятельно, без согласия вышеназванных лиц:

а) распоряжаться своим заработком, стипендией и иными доходами;

в) в соответствии с законом вносить вклады в кредитные учреждения и распоряжаться ими;

г) совершать мелкие бытовые и иные сделки, предусмотренные п.2 ст.28 ГК. Отсюда следует, что, во-первых, с 14 лет физические лица могут получать доходы от своей трудовой деятельности и эти доходы являются объектом налогообложения. Во-вторых, физические лица в возрасте от 14 до 18 лет в результате осуществления гражданских прав, предусмотренных в ст.26 ГК РФ, получают доходы (авторские гонорары и т.д.) или могут приобретать имущество (в результате распоряжения своим заработком или доходами), которые также являются объектами налогообложения.

Таким образом, на наш взгляд, налоговая дееспособность физических лиц может наступать с 14 лет при получении ими: доходов, возникающих из трудовых правоотношений; доходов и имущества, возникающих из гражданских правоотношений. Однако остается вопрос: полная или частичная налоговая дееспособность должна возникать у физических лиц с 14 лет?

В гражданском и трудовом праве неполная (частичная) дееспособность физического лица проявляется в том, что на совершение тех или иных сделок, а также заключение трудового договора необходимо согласие его законного представителя. С учетом этого, а также производности налоговой дееспособности от гражданской и трудовой, в практической плоскости вопрос стоит так: должны ли физические лица в возрасте от 14 до 18 лет, получающие доходы или имущество в результате заключения гражданско-правовых сделок с согласия законных представителей (ст.26 ГК РФ), а также физические лица, вступающие в трудовые отношения в возрасте от 14 до 15 лет с согласия законных представителей (ст.173 КЗоТ РФ), осуществлять свои налоговые права и обязанности также с согласия законных представителей?

По нашему мнению, у физических лиц, получающих в законном порядке доходы или имущество с 14 лет, возникает полная налоговая дееспособность, т.е. эти физические лица должны осуществлять свои налоговые обязанности и права без согласия законных представителей. Это объясняется тем, что налоговые правоотношения - отношения власти и подчинения, отношения неравенства сторон. По сути, императивный метод регулирования налоговых правоотношений не позволяет ставить их возникновение и развитие в зависимость от желания и воли законных представителей, т.е. лиц, выступающих на стороне, несущей обязанности перед государством. В связи с этим вопрос о налоговой дееспособности названных физических лиц следует решать иначе, чем о гражданской и трудовой. В русле сказанного можно учесть опыт Эстонской Республики, где вопрос о налоговой дееспособности физического лица (в стыке с гражданской и трудовой) уже был решен. Учитывая, что ранее неполная гражданская и трудовая дееспособность физических лиц наступала по эстонскому законодательству с 15 лет, Закон Эстонской Республики от 11 октября 1990г. "О подоходном налоге с частного лица" установил, что доходы несовершеннолетних в возрасте до 15 лет декларируются родителями (усыновителями) или опекунами в составе своих доходов (ст.7). Подростки в возрасте от 15 до 18 лет декларируют свои доходы самостоятельно. Более того, нельзя не замечать, что лица, вступающие в трудовые правоотношения по достижении 14 лет, на практике реально являются плательщиками налога на доходы физических лиц. Фактически их налоговая дееспособность в этом случае наступает с 14 лет, хотя технически реализуется через налогового агента.

Итак, на наш взгляд, возраст возникновения налоговой дееспособности физического лица. - 14 лет. В контексте изложенного нельзя согласиться с высказанным в литературе мнением о том, что налоговая дееспособность физических лиц должна наступать по достижении 18 лет. Такая позиция приведет к несостыковке их гражданской, трудовой и налоговой дееспособности. Возможны ситуации, что с 14 лет физическое лицо может (с согласия законных представителей, а в ряде случаев и без их согласия) вступать в гражданские и трудовые правоотношения, получать доходы и имущество, но не может уплачивать налоги и иные платежи государству с этих доходов и имущества. Более того, получится даже так, что физические лица в возрасте от 14 лет, являясь деликтоспособными по гражданскому (п.3 ст.26 ГК РФ) и трудовому праву, окажутся налоговонеделиктоспособными. Другими словами, несогласованность гражданско-правовой, трудовой и налоговой дееспособности физического лица приведет к отсутствию налоговой деликтоспособности там, где она должна быть.

Однако, признавая несовершеннолетнего в возрасте от 14 до 18 лет налоговодееспособным, надо учитывать, что возможны ситуации, когда такие лица, совершив сделку с письменного согласия родителей, усыновителей или попечителей, не имеют средств для выполнения налоговой обязанности. В связи с этим, на наш взгляд, целесообразно установить солидарную (или субсидиарную) ответственность несовершеннолетнего, его родителей (усыновителей, попечителей) по исполнению налоговых обязательств, вытекающих из сделок, заключенных несовершеннолетним с письменного согласия родителей, усыновителей или попечителей.

В большинстве случаев финансовая правосубъектность физического лица характеризуется наличием (совпадением) правоспособности и дееспособности. Однако в ряде случаев возможно их несовпадение. В связи с тем, что несовершеннолетние в возрасте до 14 лет (малолетние) являются субъектами гражданского права, они могут быть собственниками имущества и доходов, являющихся объектом налогов, сборов и т.д. Однако они недееспособны, т.е. сделки от их имени (за исключением мелких бытовых и приравненных к ним сделок) по приобретению этого имущества и доходов могут совершать только их родители, усыновители или опекуны. Отсюда вполне правомерно предположить, что налоговые обязанности и права от имени малолетних также должны осуществлять их законные представители. В связи с отмеченным, по нашему мнению, налоговая правосубъектность малолетних, возникающая из реализации их гражданской правосубъектности, характеризуется тем, что они обладают налоговой правоспособностью, которую осуществляют от их имени другие лица. Таким образом, в налоговом праве возможна ситуация, когда налоговая правоспособность одного лица дополняется дееспособностью другого. Иначе говоря, элементы налоговой правосубъектности распределяются между малолетним как субъектом налогового права и его родителями, усыновителями или опекуном. В связи с этим в ст.27 НК РФ введено понятие "законный представитель налогоплательщика".

В числе физических лиц как субъектов финансового права отдельно стоит обратить внимание на нотариусов, осуществляющих частную практику. Согласно п.6 ст.85 НК РФ они являются субъектами финансового права в связи с закрепленной за ними обязанностью информировать налоговые органы о нотариальном удостоверении прав на наследство и договоров дарения.

Наконец, физическое лицо является субъектом финансового права, обладая, согласно ст.ст.69 и 78 БК РФ, правом получать субсидии из бюджетов различных уровней бюджетной системы Российской Федерации. К сожалению, пока факты законодательной практики предоставления таких субсидий не накоплены.

Понятие «субъект финансового права» тесно связано с понятием «субъект финансового правоотношения», однако это разные понятия. Субъект финансового правоотношения — это тот, кто участвует в конкретном финансовом правоотношении и, таким образом, реализует принадлежащие ему субъективные обязанности и права. Субъект финансового права — это не участник конкретного финансового правоотношения, он не обладает конкретными субъективными финансовыми правами и обязанностями. Субъект финансового права обладает качеством финансовой правосубъектности, которое дает возможность быть субъектом финансового правоотношения. Понятие «финансовая правосубъектность» включает в себя понятия «финансовая правоспособность» и «финансовая дееспособность ».

Финансовая правоспособность — это способность иметь финансовые права и обязанности, предусмотренные в законе. Финансовая дееспособность (и деликтоспособность) — способность лица самостоятельно либо через законных представителей приобретать, осуществлять, изменять и прекращать финансовые права и обязанности, а также отвечать за их неисполнение и неправомерную реализацию. В большинстве случаев лицо, являющееся финансово дееспособным, одновременно является и финансово деликтоспособным, т.е. способным отвечать за неисполнение финансовых обязанностей и неправомерную реализацию финансовых прав. Поэтому, в сущности, финансовая деликтоспособ- ность представляет собой одну из сторон финансовой дееспособности. Однако есть ситуации, когда структурные элементы правосубъектности распределяются между двумя лицами. Примером является ст. 50 НК РФ, устанавливающая режим исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов при реорганизации юридического лица . Из анализа этой статьи следует, что при реорганизации юридического лица его деликтоспособность переходит к правопреемнику. Примером является и физическое лицо . Например, малолетний обладает финансовой правоспособностью с момента рождения. Однако в ситуациях возникновения финансового правоотношения недостающая у малолетнего финансовая дееспособность (до достижения 16 лет) реализуется через его законного представителя.

Различие между правоспособностью и дееспособностью важно для характеристики финансовой прайосубъектности физических лиц как субъектов финансового права, так как способность приобретать финансовые права и исполнять финансовые обязанности возникает у физических лиц лишь по достижении определенного возраста. В связи с этим, будучи финансово правоспособными, они до достижения определенного возраста не являются финансово дееспособными.

У таких субъектов финансового права, как государственные органы , организации (предприятия , бюджетные учреждения) правосубъектность представляет собой правоспособность и дееспособность одновременно, т.е. «праводееспособность». Ее пределы у организаций определены их финансовыми правами и обязанностями, а у государственных органов — компетенцией в области финансовой деятельности, установленной в законодательстве.

Субъекты финансового права весьма многообразны. Они подразделяются на три группы: а) общественно-территориальные образования; б) коллективные субъекты; в) индивидуальные субъекты. К общественно-территориальным образованиям относятся Российская Федерация в целом и ее субъекты (государство), а также муниципальные образования . К коллективным субъектам — органы государственной власти , организации и проч. Индивидуальными субъектами финансового права являются физические лица и ийогда должностные лица.

Российская Федерация и субъекты РФ как субъекты финансового права

Российская Федерация и ее субъекты преобладают в ряду субъектов финансового права . Российская Федерация в целом и ее субъекты представляют собой государство . Поэтому общие характеристики этих субъектов в качестве субъектов финансового права в значительной мере производны от характеристик государства, которое можно рассматривать как обобщенный субъект финансового права .

Государство (Российская Федерация в целом и субъекты РФ) является субъектом финансового права, обладая компетенцией в области финансовой деятельности, которая закреплена в Конституции РФ , Налоговом кодексе РФ, Бюджетном кодексе РФ, в конституциях и уставах субъектов РФ и других нормативных правовых актах .

Компетенция государства в области финансовой деятельности выражается чаще всего в его суверенных правах в этой области, к которым, в частности, относятся: право на установление налогов , утверждение бюджетов (федерального и субъектов Федерации) и др. Следовательно, государство, будучи субъектом финансового права, чаще всего выступает как властвующий субъект, т.е. суверен. Однако одновременно государство часто выступает в качестве государства-собственника, т.е. казны1. Это обусловлено тем, что суверенные права государства в области финансовой деятельности затрагивают, прежде всего, бюджет, государственные внебюджетные фонды, которые являются составной частью казны. Казна же в соответствии со ст. 214 ГК РФ есть государственная собственность .

Понятие «государство-казна» не нашло пока должной разработки в юридической науке, хотя некоторые замечания об этой категории имеются. Исходя из содержания п. 4 ст. 214 ГК РФ, под казной Российской Федерации или субъектов РФ следует по-нимать право этих субъектов на владение, пользование и распоряжение средствами соответствующих бюджетов и иным государственным имуществом, не закрепленным за государственными предприятиями и учреждениями. К «иному государственному имуществу» как раз и могут быть отнесены средства государственных внебюджетных фондов.

К числу суверенных прав Российской Федерации относятся, прежде всего, ее материальные бюджетные права . Это следует из ст. 71 Конституции РФ, которая относит к ведению Российской Федерации федеральный бюджет, а также из ряда статей БК РФ, раскрывающих права Российской Федерации на федеральный бюджет.

К материальным бюджетным правам Российской Федерации относятся:

а) право на собственный бюджет;
б) право на получение бюджетных доходов и их в данный бюджет;
в) право на использование бюджетных средств;
г) право на распределение бюджетных доходов между бюджетами данной территории ;
д) право на образование и использование в рамках бюджета целевых или резервных фондов.

Эти права зафиксированы в ст. 49, 54, 84, 133, 134, 135 и др. БК РФ. Суверенные права Российской Федерации на собственный бюджет есть одновременно и право государственной собственности , ибо согласно абз. 2 п. 4 ст. 214 ГК РФ средства соответствующего бюджета составляют государственную казну.

Исходя из этого, Российская Федерация, являясь субъектом материальных бюджетных прав, выступает одновременно как государство-суверен и государство-казна.

Исходя из ст. 71 Конституции РФ, к суверенным правам Российской Федерации в сфере финансовой деятельности следует относить не только материальные бюджетные права, но и процессуальные. Эти права Российской Федерации неразрывны. Права Российской Федерации на получение, распределение, использование бюджетных доходов определены, ограничены и законом о федеральном бюджете на предстоящий финансовый год, который как раз и является результатом реализации процессуальных бюджетных прав Российской Федерации на рассмотрение, утверждение федерального бюджета и отчета о его исполнении. А.В. Мицкевич и Р.О. Халфина, занимавшиеся проблемами государства как субъекта права, подчеркивали, что в праве на утверждение бюджета и отчета о его исполнении находит выражение государственный суверенитет. В связи с этим Российская Федерация в целом является субъектом права на рассмотрение и утверждение бюджета, а также отчета о его исполнении.

Помимо отмеченного, Российская Федерация в целом должна признаваться субъектом финансового права в отношении права на установление федеральных налогов и сборов. В этих случаях Российская Федерация реализует свои суверенные права, что следует из п. «з» ст. 71 Конституции РФ, которая относит к ведению Российской Федерации федеральные налоги и сборы.

Российская Федерация в целом должна рассматриваться как субъект финансового права и в случае взимания, а также взыскания федеральных налогов и сборов. Право государства на взимание налогов и сборов не зафиксировано в Конституции РФ. О его существовании можно сделать вывод при анализе ст. 1 и 2 НК РФ, где записано, что «настоящий Кодекс устанавливает систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет... » (п. 2 ст. 1), а «законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации...» (п. 1 ст. 2). Под взиманием федеральных налогов и сборов следует понимать право Российской Федерации требовать уплаты налогов и сборов от субъектов, обязанных их уплачивать. Это право государства проявляется в налоговом обязательстве , где у налогоплательщика существует обязанность уплатить налог, а у государства — право требовать его уплаты. Право Российской Федерации на взыскание налогов и сборов также не зафиксировано в Конституции РФ, но его наличие можно предположить из анализа ст. 45, 46 НК РФ. Под взысканием федеральных налогов и сборов следует понимать право Российской Федерации в целом на применение мер принудительного исполнения обязанности по уплате налога и сбора. Права Российской Федерации на взимание и взыскание налогов и сборов производны от ее суверенного права на установление налогов и сборов, и также являются суверенными. Они не принадлежат и не могут принадлежать никому другому, а потому должны рассматриваться как проявление верховенства государства по отношению ко всем другим властям , которые возникают в процессе жизнедеятель-ности общества . Не случайно французский ученый П.М. Годме отмечает, что право взыскивать налоги всегда было частью суверенных прав, также как чеканка монеты и отправление правосудия . А право взимания налогов закреплено в конституциях ряда развитых стран. Например, согласно Конституции Французской Республики (1958 г.) взимание налогов является прерогативой государства в лице Парламента , который устанавливает Правила, касающиеся «налогов и условий взимания всякого рода налогов» (ст. 34), а также дает Правительству разрешение на взимание налогов (ст. 47). По Конституции США , Конгресс имеет право устанавливать и взимать налоги (раздел 8, поправка XVI).

Российская Федерация в целом выступает субъектом финансового права и в сфере государственного кредита . Это непосредственно следует из ст. 89 и п. 1 ст. 97 БК РФ, где указано, что в результате государственных заимствований возникают долговые обязательства Российской Федерации. К финансовым правам РФ следует отнести ее право на выпуск государственных ценных бумаг и определение порядка их выпуска, обращения и погашения; право на производство затрат по размещению, выплате доходов и погашению долговых обязательств за счет средств федерального бюджета. При этом названные права РФ не являются ее суверенными правами, поскольку право РФ на выпуск государственных ценных бумаг не представляет ничего исключительного и может быть сравнимо с любым другим правом субъекта гражданского оборота. Вместе с тем, право РФ на производство затрат по размещению, выплате доходов и погашению долговых обязательств за счет средств федерального бюджета (казны) является правом государственной собственности . Поэтому в данном случае, являясь субъектом финансового права, Российская Федерация выступает как собственник, т.е. казна.

Помимо всего отмеченного Российская Федерация в целом является субъектом финансового права в отношении права денежной эмиссии. Денежная эмиссии согласно п. «ж» ст. 71 Конституции РФ является суверенным правом РФ. Кроме того, денежная эмиссия является составной частью финансовой деятельности государства, ибо последняя опирается на денежную систему.

Субъектом финансового права является не только Российская Федерация, т.е. государство в целом, но и государство в своих частях, т.е. субъекты РФ, которые также наделены компетенцией в сфере финансовой деятельности государства, также реализуют суверенные права государства в этой сфере и за которыми согласно ст. ГК РФ закреплено право государственной собственности на бюджетные средства. Аналогично федеральному уровню, субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении материальных бюджетных прав, а также прав на рассмотрение и утверждение бюджета. Кроме того, субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении прав на получение финансовой помощи из федерального бюджета (ст. 135 БК РФ). Она может выражаться в форме предоставления дотаций, субвенций, субсидий, бюджетных кредитов, бюджетных ссуд. Наконец, субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении прав на установление региональных налогов и сборов, а также ряда прав в сфере государственного кредита, аналогичных правам Российской рации. Такой вывод явно следует из конституций и уставов субъектов РФ, а также иного финансового законодательства. Так, в конституциях и уставах субъектов РФ закрепляется право субъектов РФ на собственный бюджет; в конституциях и уставах субъектов РФ, а также в ст. 12 НК РФ закрепляется право субъектов РФ на установление региональных налогов и сборов. Кроме того, в соответствии со ст. 99 БК РФ субъекты РФ имеют право на выпуск долговых обязательств, которые обеспечиваются казной субъекта РФ. Российская Федерация и субъекты РФ, являясь субъектами финансового права, вступают в конкретные финансовые правоотношения . В этом случае они становятся субъектами этих финансовых правоотношений и выступают в лице определенных государственных органов .

Муниципальные образования как субъекты финансового права

Помимо Российской Федерации и субъектов РФ в качестве субъектов финансового права в классификационный ряд «общественно-территориальные образования» включаются муниципальные образования .

Понятие муниципального образования дано в ст. 1 Федерального закона «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации». Из определения следует, что муниципальное образование — это население определенной территории (города, села, поселений, иной территории), в пределах которой осуществляется местное самоуправление. В связи с этим говорить о муниципальном образовании как субъекте финансового права — значит по существу говорить о населении той территории, на которой осуществляется местное самоуправ-ление.

Исходя из ст. 5, 8, 15 Федерального закона «О финансовых ос-новах местного самоуправления в Российской Федерации», муни-ципальное образование является субъектом финансового права в отношении прав формирования и исполнения местного бюджета ; установления местных налогов и сборов; выпуска муниципальных займов, а также взаимосвязанных с этими правами обязанностей и прав.

Кроме того, согласно ст. 139 БК РФ, а также упомянутому выше Федеральному закону из бюджета субъекта РФ местному бюджету выделяются: а) средства из фонда финансовой поддержки муниципальных образований; б) субвенции и иные формы помощи, предусмотренные бюджетным законодательством субъекта РФ. В соответствии со ст. 141 БК РФ муниципальное образование имеет право получение финансовой помощи из федерального бюджета. Соответственно муниципальное образование является субъектом финансового права в отношении прав на получение вышеназванных финансовых ресурсов.

Во всех вышеперечисленных случаях муниципальные образования (т.е. население), являясь субъектом финансового права, выступают в финансовых правоотношениях в лице представительных и соответствующих исполнительных органов местного самоуправления .

Муниципальное образование является субъектом финансового права отношении права населения соответствующей территории непосредственно принимать решения о разовых добровольных сборах средств граждан в соответствии с уставом муниципального образования, а также в отношении права собраний (сходов) граждан осуществлять полномочия представительных органов местного самоуправления. Эти права муниципального образования записаны в ст. 5 Федерального закона «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», а также в ст. 8 Федерального закона «О финансо-вых основах местного самоуправления в Российской Федерации».

Коллективные субъекты финансового права

Органы государственной власти, являясь коллективными субъектами финансового права, выступают в качестве уполномоченных государством органов. Будучи наделены государством компетенцией в сфере финансовой деятельности, они находятся в постоянно длящихся отношениях с государством, будучи уполномоченными выражать государственную волю в установленных им пределах.

В круг представительных и исполнительных органов государственной власти в качестве субъектов финансового права входят органы как федерального, так и регионального уровня, а органов исполнительной власти — органы как общей, так и специальной компетенции.

Представительные органы государственной власти выступают в качестве коллективных субъектов финансового права осуществляя главным образом государственный финансовый контроль через свои комиссии и комитеты. Так, на федеральном уровне в ведении Государственной Думы находится Контрольно-бюджетный комитет, наделенный этой функцией. Кроме того, государственный финансовый контроль проводится и через Комитет по бюджету , налогам , банкам и финансам . Во всех остальных случаях осуществления финансовой деятельности государства (рассмотрение, утверждение бюджетов и отчетов об их исполнении и т.д.) представительные органы государственной власти выступают не как коллективные субъекты финансового права, а как представители государства как субъекта финансового права.

Исполнительные органы государственной власти общей компетенции выступают в качестве коллективных субъектов финансового права в отношении права составления проектов бюджетов и их исполнения. Так, в соответствии с БК РФ проект федерального бюджета составляется Правительством РФ , а проект бюджета субъекта РФ — соответствующим органом исполнительной власти субъекта РФ.

Исполнительные органы государственной власти специальной компетенции являются коллективными субъектами финансового права в отношении самых различных правомочий в области финансовой деятельности государства, составляющих их компетенцию. В числе этих органов: Минфин России и финансовые органы субъектов РФ, Федеральное казначейство, МНС России, ГТК России и т.д. Например, Минфин России, финансовые органы субъектов РФ имеют право на непосредственное составление проектов бюджетов и отчетов об их исполнении, на принятие решений об изменении срока уплаты налогов и сборов (ст. 63 НК РФ, ст. 171 БК РФ), финансового контроля и т.д.; МНС России, Федеральное казначейство, органы государственных внебюджетных фондов, главные распорядители и распорядители бюджетных средств имеют право на осуществление государственного финансового контроля. ГТК России обладает правом принимать решения об изменении срока уплаты налога и сбора (ст. 266 БК РФ, ст. 63 НК РФ). К коллективным субъектам финансового права относятся и органы судебной власти . Они осуществляют контроль за уплатой госпошлины при подаче заявлений в суд , а также предоставляют отсрочки по уплате госпошлины (ст. 63 НК РФ).

К коллективным субъектам финансового права относится также и Центральный банк России (ЦБ РФ). Как уже отмечалось, ЦБ РФ является органом, осуществляющим финансовую деятельность государства, поэтому он обладает компетенцией в сфере финансов и является субъектом финансового права. Это имеет место тогда, когда в соответствии со ст. 23 Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» он выполняет свои обязанности по операциям с федераль-ным бюджетом и государственными внебюджетными фондами, с бюджетами субъектов РФ. Вместе с тем в ряде случаев ЦБ РФ выступает не как орган, осуществляющий финансовую деятельность государства, а является лишь участником отношений в сфере государственных финансов. Так, в соответствии со ст. 26 вышеуказанного Федерального закона 50% прибыли ЦБ РФ перечисляется в доход федерального бюджета. В аналогичном качестве ЦБ РФ выступал до 1996 г., когда выделял кредиты Правительству РФ на покрытие дефицита и временных кассовых разрывов по бюджету. Наконец, ЦБ РФ является участником отношений в сфере финансов и тогда, когда получает из федерального бюджета средства на затраты по размещению, выплате доходов и погашению долговых обязательств РФ. Во всех этих случаях ЦБ РФ выступает не как уполномоченный государством орган, а просто как юридическое лицо . Поэтому, являясь субъектом финансового права в отношении обязанности по перечислению в бюджет части прибыли, в отношении права на получение из бюджета средств на обслуживание государственного внутреннего долга, он обладает не компетенцией, а правосубъектностью юридического лица.

Помимо ЦБ РФ к коллективным субъектам финансового права относятся коммерческие банки, выступающие в качестве юридических лиц, наделенных государством властными полномочиями в сфере государственных финансов. Так, в соответствии со ст. 11 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» от 9 октября 1992 г., а также п. 14 Инструкции ЦБ РФ «О порядке обяза-тельной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» от 29 июня 1992 г. № 7 уполномоченные банки являются агентами валютного контроля. В этом качестве они наделены властными полномочиями, поскольку имеют право в императивном рядке депонировать 50% валютной выручки предприятий на спец- счете. Анализ законодательства приводит к выводу, что деятельность коммерческого банка как агента валютного контроля хотя и косвенно, но все же обеспечивает финансовую деятельность государства. Так, в ЦБ РФ создается валютный резерв, который, являясь государственной собственностью , закрепленной за ЦБ РФ, может служить и источником централизованных средств государства. Это следует из Указа Президента РФ «О частичном изменении порядка обязательной продажи части валютной выручки и взимания экспортных пошлин» от 14 июня 1992 г., согласно которому Минфин России осуществляет расходы в валюте для обслуживания внешнего долга, других государственных нужд за счет покупки валютных средств у ЦБ РФ. Государство, будучи заинтересованным в поддержании валютного резерва ЦБ РФ как источника своих «подпиток», обязало все предприятия продавать 50% своей валютной выручки через уполномоченные банки за рубли. И более того, возложило на эти банки функции агентов валютного контроля, наделив их властными полномочиями. Таким образом, коммерческие банки являются субъектами финансового права, вом валютного контроля предприятий, направленным на обеспечение расходов государства. Кроме того, коммерческие банки являются коллективными субъектами финансового права в отношении права установления предприятиям кассового лимита и за порядком ведения кассовых операций. Эти права коммерческих банков установлены постановлением Президиума Верховного Совета РФ «О безотлагательных мерах по реализации нежного обращения в Российской Федерации» от 13 января 1992 г. Их финансово-правовой характер, а следовательно, «во-влеченность» в процесс финансовой деятельности государства обусловлен направленностью на более полное и своевременное внесение в бюджет налогов и других обязательных платежей. Ведь ограничение предприятия «по кассе» гарантирует производство основной массы операций в безналичном порядке через расчетный счет. В этом случае коммерческий банк выступает как орган, наделенный государством властными полномочиями.

Коллективными субъектами финансового права, помимо перечисленных, являются организации (предприятия, бюджетные учреждения). Последние обладают финансовой правосубъектностью в отношении: а) прав на получение бюджетных средств в порядке бюджетных ассигнований; б) прав на получение бюджетных кредитов; в) обязанностей на перечисление в бюджет свободного остатка прибыли казенного предприятия и части прибыли государственного унитарного предприятия на праве хозяйственного ведения ; г) обязанностей по уплате налогов и сборов; д) обязанностей налоговых агентов; е) прав на участие в процессе составления проекта бюджета (сметный процесс); ж) обязанности представлять в налоговые органы информацию.

Коллективными субъектами финансового права в отношении прав на участие в процессе составления проекта бюджета (сметный процесс), а также прав на получение бюджетных ассигнований являются бюджетные учреждения.

Юридические лица, не являющиеся государственными и муниципальными унитарными предприятиями, а также бюджетными учреждениями, являются коллективными субъектами финансового права, ибо они способны приобрести право на получение бюджетных кредитов на условиях возвратности и возмездности. А в соответствии со ст. 77 БК РФ государственные и муниципальные унитарные предприятия являются коллективными субъектами финансового права, так как способны приобрести право на получение бюджетных кредитов на условиях как возмездных, так и безвозмездных.

В соответствии со ст. 297 ГК РФ, а также с Порядком планирования и финансирования деятельности казенных заводов (казенных фабрик, казенных хозяйств), утвержденным постановлением Правительства РФ от 6 октября 1994 г., казенные предприятия следует считать субъектами финансового права в отношений обязанности направления свободного остатка прибыли в доход федерального бюджета, в бюджет доли прибыли от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении предприятия. Эта обязанность предприятия производна от права собственности на получение части прибыли предприятия, зафиксированного в ст. 295 ГК РФ, и на практике возникает главным образом у некоторых федеральных государственных унитарных предприятий. Например, в соответствии с постановлением Правительства РФ «Вопросы федеральных государственных унитарных предприятий, государственных компаний «Росвооружение» и «Промэкспорт» от 31 декабря 1997 г. были утверждены уставы соответствующих предприятий. В них предусмотрено, что предприятие перечисляет в федеральный бюджет доли прибыли в размерах (процентах), ежегодно устанавливаемых Правительством РФ.

Организации являются субъектами финансового права и в отношении обязанности по уплате налогов, сборов, а также производных от нее обязанностей и прав, зафиксированных в ст. 23 и 24НКРФ.

Организации являются коллективными субъектами финансового права, выступая в качестве налоговых агентов. Согласно п. 2 ст. 9, ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются организации, на которые возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Финансовая правосубъектность организаций как налоговых агентов существует в отношении их обязанностей, зафиксированных в п. 2 ст. 24 НК РФ, а также прав, аналогичных тем, которые имеют налогоплательщики (ст. 21 НК РФ). В числе обязанностей налоговых агентов следующие: 1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств , выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет (внебюджетные фонды) соответствующие налоги; 2) в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика; 3) вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику; 4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Кроме того, коллективными субъектами финансового права должны признаваться организации, в обязанность которых входит представление в налоговые органы информации, необходимой для исчисления налогов, а также выполнения некоторых других операций. Перечень этих организаций дан, прежде всего, в ст. 85 НК РФ. Так, информировать налоговые органы обязаны:

• органы, регистрирующие организации и физических лиц , осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;
• органы, регистрирующие физических лиц по месту жительства либо по месту рождения и смерти;
• органы, регистрирующие недвижимое имущество, являющееся объектом налогообложения;
• органы опеки и попечительства , воспитательные, учреждения, учреждения социальной защиты населения и др., которые осуществляют опеку, попечительство или управление имуществом подопечного;
• органы, уполномоченные совершать нотариальные действия в отношении нотариального удостоверения права на наследство и договоров дарения ;
• органы, выдающие лицензии, свидетельства и иные подобные документы физическим лицам, осуществляющим на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение дохода от оказания платных услуг.

В круг этих же субъектов финансового права включаются и банки, которые в соответствии со ст. 86 НК РФ обязаны сообщать в налоговые органы об открытии или закрытии счета организации, индивидуального предпринимателя . Кроме того, банки являются коллективными субъектами финансового права и в отношении обязанностей по приостановлению операций по счетам налогоплательщиков и взысканию налогов и сборов по решению налогового органа. Эти обязанности банков установлены в ст. 60 и 76 НК РФ.

Индивидуальные субъекты финансового права

Индивидуальными субъектами финансового права физические лица . Они являются субъектами отраслях права , возникает с момента рождения и является общей, абстрактной предпосылкой правооб л ад ания.

Если сущность правоспособности физического лица составляет государственная воля, то ее содержание раскрывается в круге тех прав и обязанностей, которые способно иметь лицо. Государство признает лицо не просто правоспособным, а правоспособным в определенных границах, которые определены государством.

Финансовая правоспособность физического лица характеризуется прежде всего через его юридические обязанности . Это объясняется особенностями финансово-правового регулирования. Го-сударство, устанавливая финансово-правовые нормы , заинтересовано в их четком исполнении всеми субъектами, которым они адресованы. Причем стедень государственной заинтересованности в исполнении этих норм столь велика, что в ходе финансово-правового регулирования государство использует метод властных предписаний. Он проявляется, в частности, в том, что государство призывает субъектов к соблюдению финансово-правовых норм преимущественно через установление позитивных обязываний. Содержание финансовой правоспособности физического лица раскрывается и через его права, закрепленные в.законодательстве. Однако, как правило, финансовые права физического лица носят производный от обязанностей характер.

Обязанности и права физического лица, через которые раскрывается его финансовая правоспособность, зафиксированы, в частности, в ст. 21, 23 и 24 НК РФ.

Финансовая правоспособность физического лица осуществляется с помощью дееспособности, которая представляет собой способность лица своими действиями осуществлять юридические права и обязанности,

Финансовая дееспособность физического лица выполняет две основные функции: юридическую и социальную. Первая заключается в том, что финансовая дееспособность физического лица является средством реализации его финансовой правоспособности. Социальная функция финансовой дееспособности проявляется в обеспечении для личности возможности осуществлять свои налоговые обязанности перед государством и нести ответственность за неправомерное поведение.

" Дееспособность физического лица во всех отраслях права наступает по достижении определенного возраста.

В финансовом праве возраст наступления финансовой дееспособности физического лица не определен. Однако в п. 2 ст. 107 НК РФ определен возраст наступления налоговой деликтоспособнос- ти физического лица — 16 лет. Учитывая, что деликтоспособность является составляющей дееспособности, можно утверждать, что налоговая дееспособность в целом у физического лица возникает с 16 лет.

Физические лица как субъекты налогового права выступают, прежде всего, в качестве налогоплательщиков и плательщиков сборов. Такой вывод следует из ст. 19 НК РФ, установившей, что «налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы».

Физические лица в соответствии с действующим законодательством плательщиками налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, акцизов, налога на добавленную стоимость, налога с продаж и т.д.

Физические лица являются субъектами налогового права, выступая и в качестве налоговых агентов (ст. 24 НК РФ). Такой вывод следует из анализа законодательства, возложившего в ряде случаев именно на физических лиц обязанности налоговых агентов. Так, в частности, предприниматели, выплачивающие доходы гражданам, обязаны рассчитать, удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, а в Пенсионный и другие внебюджетные фонды — сумму единого социального налога. 1. Правосубъектность физического лица, выступающего в качестве налогового агента, раскрывается через те же права, которые имеет налогоплательщик (ст. 21 РФ), а также обязанности, зафиксированные в ст. 24 НК РФ. Среди них обязанности:

• правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;
• в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;
• вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;
• представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Физические лица являются субъектами финансового права и в отношении права получения из бюджета средств в форме субвенций и субсидий (ст. 69 БК РФ). Кроме того, в ряде случаев физические лица являются субъектами финансового права в отношении прав на получение денежных средств из государственных внебюджетных фондов. Так, в частности, в соответствии с Правилами начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденными постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г.1, Фонд социального страхования РФ производит ежемесячно и еди-новременно страховые выплаты физическим лицам, имеющим право на получение выплат в связи со смертью застрахованных и др.

Наконец, в ряде случаев специфическим субъектом финансового права выступают нотариусы. В соответствии со ст. 22, 37, 38 Основ Российской Федерации о нотариате от 1 февраля 1993 г. нотариусы контролируют уплату при совершении юридически значимых действий в пользу ее пла-тельщиков. Кроме того, в соответствии с п.6 ст. 85 НК РФ нотариусы, осуществляющие частную практику, являются субъектами финансового права в отношении сообщать о нотариальном удостоверении права на наследство и договоров дарения в налоговые органы по месту своего нахождения.

В большинстве случаев финансовая правосубъектность физического лица характеризуется наличием (совпадением) в одном лице правоспособности и дееспособности, однако в ряде случаев возможно их несовпадение. Это имеет место в тех случаях, когда несовершеннолетние являются собственниками имущества и доходов, составляющих объект налогов и сборов. В этом случае до достижения этими лицами налоговой дееспособности, т.е. 16 от их имени приобретают налоговые права и несут налоговые обязанности их законные представители. Согласно п. 2 ст. 27 НК РФ законными представителями налогоплательщика — физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством РФ, т.е. родители , усыновители, опекуны и попечители (ст. 26, 28 ГК РФ).

Таким образом, в налоговом праве возможна ситуация, когда налоговая правоспособность одного лица дополняется дееспособностью другого лица.

Иначе говоря, элементы налоговой правосубъектности распре-деляются между несовершеннолетним как субъектом налогового права и его родителями, усыновителями или опекуном и попечителем.

Субъект финансового права - этолицо, обладающее ф и - нансовой правосубъектностью, благодаря чему оно может участвовать в финансовом правоотношении.

Финансовая правосубъектность лица - это совокупность его финансовой правоспособности, финансовой дееспособности и финансовой деликтоспособности.

Финансовая правоспособность - это способность иметь предусмотренные законом финансовые права и обязанности.

Финансовая дееспособность - это способность лица самостоятельно либо через своих законных представителей приобретать, осуществлять, изменять, прекращать финансовые права и обязанности.

Финансовая деликтоспособность - это способность лица самостоятельно нести ответственность за неисполнение, ненадлежащее исполнение либо за неправомерную реализацию своих прав и обязанностей.

Различия между правоспособностью и дееспособностью

играют роль только применительно к физическим лицам, которые приобретают финансовую правоспособность с момента рождения, а финансовую дееспособность - лишь по достижении определенного возраста.

У остальных субъектов финансового права правоспособность и дееспособность возникают с момента их образования одновременно и в полном объеме.

Дееспособность и деликтоспособность взаимосвязаны настолько, что в большинстве случаев неотделимы друг от друга. Существует лишь несколько случаев, когда деликтоспо- собность и дееспособность разделяются между двумя лицами.

Например: при реорганизации юридического лица его де- ликтоспособность переходит к правопреемнику.

Субъекты финансового права подразделяются на три группы {схема№40):

Общественно-территориальные образования.

Коллективные субъекты.

Индивидуальные субъекты.

I. В группу, объединяющую общественно-территориальные образования, входят {схема №41):

Российская Федерация;

субъекты РФ: республики, края, области, города федерального значения (Москва и Санкт- Петербург), автономная область, автономные округа;

муниципальные образования;

административно-территориальные единицы, входящие в состав муниципального образования;

административно -муниципальные образования особого режима (имеются в виду административно-муниципальные образования, на территории которых расположены объекты Минобороны РФ. См. Закон РФ «О закрытом территориально- административном образовании»).

Российская Федерация является субъектом финансового права в отношении:

материальных и процессуальных бюджетных прав; права на установление федеральных налогов и сборов; права на взимание и взыскание федеральных налогов и сборов;

прав в области государственного кредита; права денежной эмиссии.

Субъекты РФ являются субъектами финансового права в отношении:

материальных и процессуальных бюджетных прав; права на установление региональных налогов и сборов; права на взимание и взыскание региональных налогов и сборов;

прав в области государственного кредита, конкретизированного как право на выпуск долговых обязательств, которые обеспечиваются казной субъекта РФ.

Муниципальное образование является субъектом финансового права в отношении:

права формирования и исполнения местного бюджета;

права установления местных налогов и сборов;

права выпуска муниципальных займов;

прав на получение финансовой помощи:

а) из фонда финансовой поддержки муниципальных образований;

б) субвенций и иных форм помощи, предусмотренных бюджетным законодательством субъекта РФ.

II. Коллективные субъекты финансового права - это ор-ганизованные, обособленные, самоуправляющиеся группы людей, наделенные правом выступать в отношениях с другими субъектами как единое целое.

К коллективным субъектам финансового права относятся (схема№ 42):

Органы государственной власти, которые, в свою очередь, подразделяются на:

представительные органы власти. Они являются коллективными субъектами, когда осуществляют государственный финансовый контроль через свои комитеты и комиссии;

исполнительные органы власти. Они являются коллективными субъектами, когда участвуют в составлении проектов бюджетов и в их исполнении. Исполнительные органы власти подразделяются на:

а) исполнительные органы власти общей компетенции: Правительство РФ и соответствующий орган исполнительной власти субъекта РФ;

б) исполнительные органы власти специальной компетенции:

¦ Минфин РФ и финансовые органы субъектов РФ;

Федеральное казначейство;

Министерство по налогам и сборам;

3) Банк России является субъектом финансового права:

когда выполняет свои обязанности с федеральным бюджетом и государственными внебюд-жетными фондами (ст. 23 Закона о Банке России);

когда 50% прибыли перечисляет в доход феде-рального бюджета (ст. 26 Закона о Банке России);

когда получает из бюджета средства на обслу-живание государственного внутреннего долга; когда осуществляет денежную эмиссию.

Уполномоченные кредитные организации, т.е. банки, получившие лицензию на осуществление банковских операций с иностранной валютой.

Согласно ст. 11 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле», уполномоченные банки являются агентами валютного контроля. В этом качестве они наделены властными полномочиями, так как обладают правом валютного контроля своих клиентов.

Другие организации и юридические лица:

бюджетные учреждения;

органы, регистрирующие организации и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность;

органы, регистрирующие физических лиц по месту жительства либо рождения и смерти;

органы, регистрирующие недвижимое имущество, являющееся объектом налогообложения;

органы опеки и попечительства, воспитательные и лечебные учреждения, учреждения социальной защиты населения;

органы, уполномоченные совершать нотариальные действия;

органы, выдающие лицензии, свидетельства и иные подобные документы; государственные и муниципальные унитарные предприятия, казенные предприятия, остальные юридические лица.

Они обладают финансовой правосубъектностью в отношении:

прав на получение бюджетных средств в порядке ассигнований;

прав на получение бюджетных кредитов; обязанностей по уплате налогов и сборов;

обязанностей налоговых агентов;

обязанностей представлять в налоговые органы информацию и т.д.

III. Индивидуальные субъекты финансового права (схема № 43) - это физические лица, выступающие как:

граждане РФ;

иностранные граждане и подданные;

лица без гражданства;

граждане, осуществляющие предприниматель-скую деятельность без образования юридического лица;

должностные лица: сборщики налогов и (или) сборов; нотариусы государственных нотариальных контор, должностные лица органов исполнительной власти и учреждений, уполномоченные взимать пошлину за совершение нотариальных действий.

Финансовое право, регулируя относящиеся к его предмету общественные отношения, определяет круг участников или субъектов этих отношений, наделяет их юридическими правами и обязанностями, которые обеспечивают планомерное образование, распределение и использование государственных и муниципальных денежных фондов и доходов. Носители этих прав и обязанностей являются субъектами финансового права. Следует различать понятие «субъект финансового права» и «субъект (или участник) финансового правоотношения», хотя они во многом совпадают.

Субъект финансового права – это лицо, обладающее правосубъектностью, т. е. потенциально способное быть участником финансовых правоотношений. Субъект финансового правоотношения – это реальный участник конкретных правоотношений. Юридические права и обязанности в сфере финансовой деятельности принадлежат субъектам финансового права в силу действия финансово-правовых норм, независимо от участия в конкретных правоотношениях. В результате, субъект финансового права – понятие более широкое, чем субъект (участник) финансового правоотношения.

Особенность круга субъектов финансового права состоит в том, что в него входят три основные группы, на которые подразделяются субъекты российского права: а) государство и его территориальные подразделения; б) коллективные субъекты; в) индивидуальные субъекты.

Государство и его территориальные подразделения :

– Российская Федерация; субъекты РФ – республики, края, области, города федерального значения Москва и Санкт-Петербург, автономные округа и автономная область;

– муниципальные образования;

– городские и сельские поселения, входящие в состав муниципального образования;

– административно-территориальные образования особого режима (закрытые административно-территориальные образования, свободные экономические зоны). Такой круг субъектов свойственен, в частности, бюджетным правоотношениям.

Коллективными субъектамифинансового права являются государственные и общественные организации, к числу которых относятся:

– представительные и исполнительные органы государственной власти;

– органы местного самоуправления;

– предприятия, организации, учреждения разных форм собственности: коммерческие и некоммерческие организации.

Индивидуальные субъекты финансового права, или физические лица – это граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. Их права и обязанности связаны большей частью с налоговыми и другими обязательными платежами, поступающими в государственную или муниципальную казну. Граждане могут вступать в финансовые правоотношения в области государственного и банковского кредита, государственного страхования, по поводу самообложения в муниципальных образованиях. Среди физических лиц – субъектов финансового права выделяются граждане, занимающиеся индивидуальной предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, в том числе главы крестьянского (фермерского) хозяйства.

Финансово-правовой статус субъекта финансового права включает в себя следующие элементы:

– правоспособность – способность иметь права и обязанности (они имеют право на участие в финансовой деятельности государственных органов, что основано на положениях Конституции России (ст. 32));

– дееспособность – способность своими действиями осуществлять права и обязанности (обязанность по уплате налога);

– деликтоспособность – способность нести юридическую ответственность за совершение правонарушение (ответственность за налоговые правонарушения – нарушение налогоплательщиками срока постановки на учет в налоговом органе на срок более 90 дней влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей (ст. 116 НК РФ)).