Списание ниокр собственными силами по отдельным этапам. Расходы на ниокр в бухгалтерской отчетности

Руководство нашей страны не оставляет попыток создать экономику, ориентированную не на добывающую промышленность, а на инновационные технологии. Для этого создается соответствующая нормативно-правовая база. Не стало исключением и налогообложение организаций, занимающихся научно-исследовательской деятельностью и опытно-конструкторскими разработками (НИОКР). Конечно, нельзя сказать, что раньше этой проблеме уделялось мало внимания, но порядок налогового учета в фирмах, занимающихся НИОКР, был далек от совершенства. Много проблем возникало при признании тех или иных расходов в составе научных. Также не было определено, что именно относится к работам на НИОКР.

Чтобы устранить «пробелы» в законодательстве и простимулировать «инновационные» компании, был принят Федеральный закон от 7 июня 2011 г. № 132-ФЗ. Действовать он начал уже с 1 января 2012 года и внес существенные изменения в порядок учета расходов на НИОКР.

В частности, законодатели внесли изменения в статью 262 Налогового кодекса «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки». Также главу 25 Налогового кодекса дополнили новыми статьями:

«Расходы на формирование резервов предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки» (ст. 267.2 НК РФ);

«Особенности ведения налогового учета расходов на НИОКР» (ст. 332.1 НК РФ).

Это важно

Новый порядок учета расходов на НИОКР будет применяться только к тем разработкам и исследованиям, которые начаты после 1 января 2012 года. По расходам, произведенным до указанной даты, применяется старый порядок учета.

Новый порядок признания расходов распространяется только на организации, которые либо проводят НИОКР самостоятельно или совместно с другими организациями, либо выступают в качестве заказчика.

Если же фирма выполняет научные разработки в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика), то затраты на НИОКР рассматриваются как расходы на осуществление обычных видов деятельности.

Перечень расходов

Одним из главных нововведений является то, что изменилось само определение расходов на НИОКР. Теперь к ним относятся затраты организации на создание:

• новой или усовершенствование производимой продукции (товаров, работ, услуг);
• новых или усовершенствование применяемых технологий, методов организации производства и управления.

До 1 января 2012 года не был предусмотрен перечень расходов, которые можно было отнести к расходам на НИОКР. С одной стороны, это развязывало руки фирмам. Они сами решали, какие затраты учитывать как научные, а какие нет. Но, с другой стороны, всегда существовала вероятность, что налоговики могли исключить некоторые затраты из состава расходов на НИОКР. Отсюда и многочисленные споры с контролерами, и лишняя головная боль.

Благодаря изменениям, внесенным Законом № 132-ФЗ, в пункте 2 статьи 262 Налогового кодекса появился закрытый перечень таких расходов:

1. амортизационные отчисления по основным средствам и НМА (за исключением зданий и сооружений), которые используются для выполнения научных разработок;


2. оплата труда работников, участвующих в НИОКР;


3. материальные расходы, связанные с научными исследованиями и опытно-конструкторскими разработками (затраты на приобретение сырья и материалов, инструментов, инвентаря, лабораторного оборудования и спецодежды, а также топлива, воды, энергии всех видов);


4. другие расходы, непосредственно связанные с НИОКР, но не более 75 процентов от суммы оплаты труда работников, занятых в таких исследованиях и разработках;


5. стоимость работ по договорам на проведение НИОКР (для заказчика соответствующих исследований или разработок);


6. отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности.

Некоторые из статей затрат требуют пояснений. Рассмотрим их.

Амортизационные отчисления

По новым правилам, амортизируемое имущество, используемое в НИОКР, необходимо выделить в отдельную подгруппу в составе соответствующей амортизационной группы.

Это интересно

В бухгалтерском учете амортизационные отчисления по основным средствам и НМА, используемым в осуществлении НИОКР, учитываются без ограничений.

В состав затрат на научные изыскания включаются суммы амортизации только за полные календарные месяцы, в течение которых имущество или нематериальный актив использовались исключительно для выполнения рассматриваемых работ. Формулировка «исключительно» наводит на мысль, что если имущество одновременно участвовало и в НИОКР, и в иных видах работ, то сумма амортизации этих основных средств будет учитываться в общем порядке. Аналогично учитывается амортизация по имуществу за неполный календарный месяц. Например, если основное средство начали использовать в инновационной деятельности с середины месяца, то амортизацию за этот месяц надо будет учесть в общем порядке, а уже со следующего -отнести на расходы по НИОКР.

А вот сумму амортизации по зданиям и сооружениям включить в расходы по НИОКР не получится. Это запрещено подпунктом 1 пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса.

В связи с тем что имущество необходимо выделять в отдельные подгруппы, возникает вопрос: что делать с имуществом, которое используется в НИОКР не постоянно, к примеру только на начальном этапе, или используется в нескольких видах деятельности?

Не у нас одних возник такой вопрос, и в этой связи Минфин России выпустил письмо от 2 декабря 2011 г. № 03-03-06/ 1/801. В нем финансовое ведомство указало, что расходы в виде амортизационных начислений следует распределить с использованием экономически обоснованных показателей между указанными видами деятельности. При этом порядок такого распределения необходимо закрепить в учетной политике фирмы.

По сути организациям предоставили право самостоятельно распределять эти расходы. Осталось только непонятным: какие именно использовать экономические показатели и кто их будет признавать обоснованными? Очевидно, что в этой части минимум, официальных и более конкретных разъяснений.

Оплата труда

Для признания затрат на оплату труда в расходах на НИОКР также существуют некоторые ограничения. Полный перечень расходов на оплату труда закреплен в статье 255 Налогового кодекса. И из него в научно-исследовательские можно включить только:

• зарплату (суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам и пр.);
• стимулирующие и компенсационные надбавки за ночную, сверхурочную работу, труд в тяжелых и вредных условиях и аналогичные выплаты;
• суммы по договорам добровольного страхования;
• оплату труда по гражданско-правовым договорам (включая договоры подряда, но не включая договоры с индивидуальными предпринимателями).

Как видно, из полного перечня затрат на оплату труда в инновационный попала лишь малая его часть. Следовательно, премии, районные коэффициенты, расходы на повышение квалификации работников, компенсации за неиспользованный отпуск и прочие выплаты нельзя отнести к расходам на научные разработки.

В учете затрат на оплату труда работников есть еще одна особенность. Эти затраты учитываются для целей НИОКР только за период, в котором работники непосредственно выполняли научные исследования и разработки. Если сотрудники в этот период привлекались к другой деятельности, то оплата труда признается в расходах на НИОКР пропорционально времени, занятому в научных работах.

Следовательно, компаниям придется вести раздельный учет трудозатрат с разбивкой по:

• часам, потраченным на разные виды деятельности;
• видам выплат.

Следует учитывать, что в стоимость НМА, созданных самой организацией, не включаются страховые взносы по расходам на оплату труда. Значит, их можно списать единовременно в составе косвенных расходов, не увеличивая сумму расходов на НИОКР.

Материальные расходы

К материальным расходам в затраты на НИОКР относится большая часть видов затрат, предусмотренных статьей 254 Налогового кодекса. Исключение составляют лишь расходы на приобретение комплектующих изделий, работ и услуг сторонних лиц, включая выполненные структурными подразделениями компании, а также затраты по содержанию и эксплуатации имущества природоохранного назначения.

Внимание

ПБУ 17/02 не предусматривает раздельного учета по видам выплат в пользу физлиц (то есть расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом в этой части не избежать).

Учесть затраты на сырье и материалы организациям будет достаточно просто. Но вот в случае с расходами на энергию и водоснабжение могут возникнуть трудности. Для решения этой проблемы необходимо разработать принципы распределения этих материальных затрат, ведь они могут использоваться одновременно как в деятельности по производству товаров, так и в научной сфере.

Для корректного отражения этих затрат предприятию необходимо отразить в учетной политике метод распределения затрат. Имеется несколько вариантов:

• по площади здания, используемого в осуществлении основной деятельности и НИОКР;
• по амортизации оборудования, используемого в той и другой деятельности;
• по расходам на оплату труда работников;
• по основным материальным расходам (сырье и материалы), непосредственно связанным с выполнением НИОКР.

Прочие расходы

В расходы на НИОКР можно будет включить иные расходы, непосредственно выполненные в целях научных исследований и опытно-конструкторских работ. И тут тоже есть свои ограничения - они не должны превышать 75 процентов от суммы расходов на оплату труда, которые включены в затраты на НИОКР.

К таким расходам могут быть отнесены общехозяйственные, управленческие, имеющие отношение к НИОКР (например, канцтовары, командировочные и представительские расходы, расходы на обучение научного персонала и др.).

Но это вовсе не означает, что сумму свыше 75 процентов нельзя будет учесть. Их разрешено включать в прочие расходы на общих основаниях в том отчетном периоде, в котором завершены работы или их отдельные этапы.

Стоит отметить, что нигде не закреплено, как должна считаться доля: по отдельным проектам или ее нужно будет определять в целом по работам на НИОКР за отчетный период. Это тоже можно отнести к недостаткам нового порядка, которые необходимо устранить.

Помимо этого к расходам на НИОКР, как и прежде, будут относиться отчисления на формирование специальных фондов, предусмотренных законом о научной, научно-технической и инновационной деятельности (Федеральный закон от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ).

Это интересно

Раньше применение повышающих коэффициентов было крайне непопулярно. Это объясняется тем, что «повышенные» расходы проверяются более тщательно, и фирмы предпочитали не рисковать.

При расчете налога на прибыль отчисления в фонды учитываются в размере, не превышающем 1,5 процента доходов от реализации. Они признаются для целей налогообложения в том периоде, в котором они были произведены. Сумма отчислений, превышающая установленное ограничение, в целях налогообложения не учитывается.

Порядок учета расходов

По новым правилам затраты на НИОКР включаются в расходы единовременно в полной сумме в периоде, когда завершены соответствующие работы или их отдельные этапы. Раньше компаниям приходилось «растягивать удовольствие» на один год.

Теперь затраты можно списать единовременно независимо от того, к какому результату привели работы - к положительному или отрицательному.

Но все же некая зависимость, похоже, сохранится. Это касается иных расходов в части превышения установленного лимита в 75 процентов от затрат на оплату труда. Сверхнормативные расходы все же можно учесть в составе прочих, но в пункте 5 статьи 262 Налогового кодекса не указано, что их можно признать независимо от результата исследований. Так что этот вопрос повисает пока в воздухе, а мы ждем официальных разъяснений по данной проблеме.

Изменился и порядок учета тех НИОКР, по результатам которых предприятие получило исключительные права на итог интеллектуальной деятельности (создало НМА). Теперь фирма сама выбирает, как списывать соответствующие расходы: в составе первоначальной стоимости НМА путем начисления амортизации либо в составе прочих расходов в течение двух лет. Выбранный способ должен быть закреплен в учетной политике.

Как и раньше, организации, выполняющие НИОКР, могут списывать затраты с повышающим коэффициентом 1,5. Это возможно, если разработки ведутся в сферах деятельности, указанных в специальном Перечне (утв. постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988). Но по новым правилам повышенные расходы фирма признает в периоде, когда завершены работы (этапы работ), а не в периоде их осуществления, как было раньше.

Кроме того, компания, которая воспользовалась бонусом, должна представить в инспекцию вместе с налоговой декларацией отчет о выполнении НИОКР. Это необходимо, чтобы налоговики могли проверить соответствие научных разработок Перечню. Для этого инспекторы могут назначить экспертизу представленного отчета. Проводить ее уполномочены государственные академии наук, национальные исследовательские университеты или центры, а также государственные научные центры.

Составлять отчет о выполненных НИОКР (отдельных этапов) необходимо в соответствии с требованиями, которые установлены национальным стандартом к структуре оформления научных и технических отчетов. Таким документом является ГОСТ 7.32-2001 «Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Отчет о научно-исследовательской работе. Структура и правила оформления» (введен постановлением Госстандарта России от 4 сентября 2001 г. № 367-ст).

Если отчет не будет сдан или не подтвердится вид НИОКР, то бонус пропадет. А это чревато начислением пеней и штрафов.

Резерв на НИОКР

Еще одним из главных новшеств является возможность создавать резерв предстоящих расходов на НИОКР. Он создается для реализации каждой утвержденной программы исследований. Резерв создается на срок, в течение которого планируется проводить соответствующие НИОКР, но он не может превышать двух лет.

Это важно

Отчисления в научные фонды нельзя списывать за счет созданного резерва.

Размер создаваемого резерва не может превышать расходы (смету), которые запланированы на реализацию программы проведения НИОКР.

Предельная величина отчислений в резервы не может превышать 3 процента суммы доходов от реализации за минусом отчислений на формирование фондов. Сумму резерва рассчитывают по следующей формуле:

N = I х 0,03 - Б , где

N - предельный размер отчислений в резервы;

I - доходы от реализации;

Б - отчисления на формирование фондов научной деятельности.

Если резерва оказалось недостаточно, то сумму превышения следует учитывать в общем порядке для НИОКР. Если «кубышка» израсходована не полностью, остаток включается во внереализационные доходы того периода, в котором были произведены соответствующие отчисления.

Как решение о создании резерва, так и срок, на который таковой образуется, организации необходимо закрепить в учетной политике.

Создание НМА

Если результатом научных разработок является создание какого-либо НМА, то компания может оформить исключительные права на него. В этом случае расходы на НИОКР можно признать одним из двух способов:

1) списывать затраты на НИОКР в состав прочих расходов в течение двух лет;

2) списывать первоначальную стоимость НМА через механизм амортизации. При этом срок полезного использования можно установить самостоятельно, но не менее двух лет.

Выбранный способ списания также должен найти отражение в учетной политике организации.

Кроме этого, новый порядок имеет еще две особенности. Одна из них фирмам понравится, а вот другая оставляет желать лучшего.

Так, затраты на НИОКР, которые ранее были включены в расходы по окончании работ над отдельными этапами исследований и разработок, восстанавливать и включать в первоначальную стоимость не надо.

Если доходы от продажи НМА, полученного в результате расходов на НИОКР, оказались меньше его остаточной стоимости, то полученный убыток организация не сможет учесть при расчете налога на прибыль.

Налоговые регистры по НИОКР

Новый порядок учета расходов на НИОКР предполагает использование для этого специальных налоговых регистров. Основные требования к ним прописаны в статье 332.1 Налогового кодекса.

В аналитическом учете организация должна группировать расходы на НИОКР по видам работ или договоров и по статьям расходов:

• амортизация основных средств;
• амортизация нематериальных активов;
• оплата труда работников;
• материальные расходы;
• прочие расходы.

Отдельно учитывают расходы на НИОКР, которые:

• дали положительный результат;
• не дали положительного результата. Также в налоговых регистрах необходимо отдельно отразить:
• отчисления на формирование фондов;
• расходы, с коэффициентом 1,5;
• расходы, списанные за счет резерва (если организация такой резерв формирует).

Льготы по имуществу

Кроме всего прочего, Закон № 132-ФЗ внес поправку в обложение налогом на имущество организаций. Теперь в отношении инновационного имущества можно будет применять нулевую ставку по данному налогу.

К «инновационному» имуществу можно отнести:

• объекты, имеющие высокую энергетическую эффективность (если объект соответствует Перечню);
• объекты, имеющие высокий класс энергетической эффективности (если для таких объектов предусмотрено определение классов их энергетической эффективности).

Отметим, что льгота применяется только по вновь вводимому имуществу. Срок льготы ограничен - три года со дня постановки объектов на учет.

Д. Начаркин, редактор-эксперт

Расходы на НИОКР отражают по строке 1120 бухгалтерского баланса с детализацией в строках 5140 (5150) Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (раздел 1). По тем работам, которые не дали положительного результата или не были закончены расходы на НИОКР не отражают, а учитывают их в качестве расходов отчетного периода. Данные по незаконченным и неоформленным НИОКР приводят в строках 5160 (5170) таблицы 1.5 Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Расходы на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР), не включенные в расходы компании по состоянию на 31 декабря 2014 года, отражают по строке 1120 бухгалтерского баланса. Здесь указывают дебетовое сальдо по счету 04 «Нематериальные активы», субсчет «Результаты НИОКР». Таким образом, по строке 1120 нужно отразить стоимость инвентарных объектов, сформированную в соответствии с пунктом 20 Положения по бухучету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02).

Затраты на законченные и оформленные надлежащим образом НИОКР по каждому виду работ и разработок компания может детализировать в строках 5140 (5150) Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (раздел 1). Для этого предназначена таблица 1.4 «Наличие и движение результатов НИОКР». В этой таблице, в частности, указывают общую сумму расходов на НИОКР и часть их стоимости включенной в расходы на начало 2014 года изменение этих показателей произошедшее в течение года и аналогичные данные на конец года. Расшифровку данных по незаконченным и неоформленным НИОКР приводят в строках 5160 (5170) таблицы 1.5 «Незаконченные и неоформленные НИОКР и незаконченные операции по приобретению нематериальных активов» указанного раздела Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Ниже мы остановимся на этом подробнее.

Учет расходов на НИОКР

ПБУ 17/02 применяют компании, выполняющие НИОКР собственными силами или заказывающие их у сторонних организаций. Данное правило применяют при условии, что в ходе подобных работ получены результаты, не подлежащие правовой охране или подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке. В противном случае указанные расходы отражаются в составе нематериальных активов и их учет регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007). Соответственно, их отражают не по строке 1120, а по строке 1110 бухгалтерского баланса.

Отметим, что ПБУ 17/02 не применяют, в частности, в отношении затрат на подготовку и освоение производства, цехов и агрегатов (пусковых расходов); затрат на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства; расходов по совершенствованию технологии и производства с улучшением качества продукции, изменением ее дизайна и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного процесса. Поэтому если тот или иной результат НИОКР (например технологический образец) предназначен для этих целей, то затраты по данным работам учитывают как прочие.

Согласно пункту 7 ПБУ 17/02 данные затраты учитывают на счете 04 в составе расходов на НИОКР, если в отношении них одновременно выполнены следующие условия:

• сумма расхода может быть определена и подтверждена;
• есть документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т. п.);
• результаты работ будут использованы для производственных и (или) управленческих нужд, что приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
• использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.

Когда хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, затраты на НИОКР учитывают не по счету 04, а как прочие расходы компании.

Отметим, что по договору на проведение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ — разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию. В свою очередь, заказчик обязуется принять работу и оплатить ее. Причем условия договора на НИОКР должны соответствовать законам и иным правовым актам об исключительных правах (интеллектуальной собственности).
Подобные договоры могут охватывать как весь цикл работ (например — проведение исследований для выявления возможности получения новых материалов, устройств, технологий, разработку и изготовление опытных образцов для доведения их до стадии промышленного применения), так и их отдельные этапы. Для указанных договоров характерно наличие технического задания и установление пределов и условий использования сторонами полученных результатов.

Из анализа норм действующего законодательства можно сделать вывод о том, что научно-исследовательские работы предполагают получение новых знаний. В то же время опытно-конструкторские и технологические работы предусматривают применение этих знаний и разработку нового изделия или технологии. То есть в результате выполненных НИОКР создается новый результат, подлежащий или не подлежащий правовой охране. Этот результат и используется в производстве продукции (товаров, работ, услуг).

В некоторых ситуациях расходы на НИОКР в строке 1120 бухгалтерского баланса не отражают. Например, по тем работам, которые не дали положительного результата или не были закончены. Подобные затраты признают прочими расходами отчетного периода.

Информация о расходах по НИОКР отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы. Аналитический учет расходов по указанным работам ведется обособленно по видам работ, договорам (заказам).

К расходам по НИОКР относятся все фактические затраты, связанные с выполнением указанных работ. В частности:

• стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
• затраты на зарплату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ, а также взносы на обязательное социальное страхование с нее;
• амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении работ;
• затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок, сооружений и другого имущества, используемого при выполнении работ;
• общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с выполнением работ;
• другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР.

Перечисленные затраты отражают по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

Списание расходов на НИОКР

Затраты на НИОКР включают в состав расходов по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато их фактическое применение. НИОКР, не полностью учтенные в расходах по обычным видам деятельности, относятся в состав прочих расходов на дату принятия решения о прекращении использования их результатов. Если прекращение использования НИОКР связано с их продажей, то помимо прочих расходов в бухгалтерском учете отражают и прочие доходы в сумме поступлений от продажи подобных активов.

Есть два способа списания расходов на НИОКР:

• линейный способ;
• способ списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

При линейном способе расходы списывают равномерно в течение ожидаемого срока использования полученных результатов НИОКР и технологических работ, но не более пяти лет. Если предполагается, что результаты НИОКР будут использоваться более пяти лет, то срок списания расходов должен быть установлен равным пяти годам.

При способе списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг) определение суммы расходов, подлежащих списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной работе и всего предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок применения результатов конкретной работы.

По каждому отдельному виду НИОКР может устанавливаться разный способ и срок списания расходов. В течение отчетного года включение расходов по НИОКР в затраты по обычным видам деятельности осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа списания расходов.

Изменение принятого способа списания расходов по конкретным НИОКР в течение срока применения результатов конкретной работы не производится.

ПРИМЕР
Компания провела научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы. Затраты на них составили 487 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.), из них:
- на оплату услуг сторонних организаций — 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.);
- на амортизацию основных средств и нематериальных активов, использованных в ходе выполнения НИОКР, — 24 000 руб.;
- на оплату труда сотрудников компании, занятых в выполнении НИОКР, и взносы на обязательное социальное страхование с нее — 345 000 руб.
Согласно учетной политике фирмы данные затраты списываются линейным способом. Установленный срок для списания — 5 лет.

Операции по созданию и списанию результатов НИОКР в бухгалтерском учете будут отражены записями:

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 18 000 руб. — учтен «входной» НДС по услугам сторонних организаций, связанных с выполнением НИОКР;

ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 60
- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) — учтены затраты на оплату услуг сторонних организаций по выполнению НИОКР;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
- 18 000 руб. — принят к вычету «входной» НДС по услугам сторонних организаций;

ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 02 (05)
- 24 000 руб. — отражена сумма амортизации по основным средствам и нематериальным активам, использованным в НИОКР;

ДЕБЕТ 08-8 КРЕДИТ 69 (70)
- 345 000 руб. — начислена заработная плата сотрудникам, занятым в НИОКР, и соцотчисления с нее;

ДЕБЕТ 04 субсчет «Результаты НИОКР» КРЕДИТ 08-8
- 469 000 руб. (100 000 + 24 000 + 345 000) — приняты на учет результаты НИОКР.

Ежегодная сумма расходов на НИОКР, которая подлежит списанию и включению в состав расходов организации, составит:

469 000 руб. : 5 лет = 93 800 руб.

Ежемесячно компания вправе включать в расходы затраты на НИОКР в размере:

93 800 руб. : 12 мес. = 7817 руб.

Эту операцию отражают записью:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 04 субсчет «Результаты НИОКР»
- 7817 руб. — списана часть расходов на НИОКР.

Как мы сказали выше, сумма расходов на НИОКР дополнительно детализируется в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (таблицы 1.4 и 1.5 Раздела 1). В таблице 1.4 пояснений приводят данные о наличии и движении результатов НИОКР. При этом их приводят в разрезе 2014 (строка 5140) и 2013 (строка 5150) годов. Дополнительно данные расходы расшифровывают по видам результатов НИОКР.

В таблицу 1.4 вносят информацию о стоимости результатов НИОКР на начало соответствующего года, части расходов, списанной на затраты компании, изменении суммы данных затрат в течение 2014 и 2013 годов (сумма поступивших затрат, сумма списанных затрат) и стоимости НИОКР на конец соответствующего года.
Таблица 1.5 пояснений предназначена для отражения расходов на НИОКР, которые не были закончены и оформлены надлежащим образом на отчетную дату, в нашем случае на 31 декабря 2014 года. Данные в таблице приводят также в разрезе 2014 (строка 5160) и 2013 (строка 5170) годов. Эти затраты также расшифровывают по видам расходов на НИОКР.

К НИОКР относятся:

• научные исследования;
• разработки нового продукта (образца, докумен­тации, технологии).

Если на результат НИОКР получены патент или свидетельство, его учитывают на сче­те 04 как нематериальный актив. Если права не оформлены, то их также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКР.

Если НИОКР дали отрицательный результат, их списывают в прочие расходы.

После регистрации права на НИОКР (завершения работ) делается одна из записей:

ДЕБЕТ 04  КРЕДИТ 08
– учтен НМА;

ДЕБЕТ 04 субсчет результаты НИОКР  КРЕДИТ 08
– учтены фактические расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 08
– списаны расходы на НИОКР, не давшие положительного результата.

Учет НМА ведут согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н). Их стоимость списывают через амортизацию.

Списание расходов на НИОКР

Учет расходов на НИОКР ведут согласно ПБУ 17/02, посвященному учету этих расходов (утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н).

Расходы на НИОКР можно учесть на счете 04, если их сумма определена и подтверждена документально, использование результатов может быть продемонстрировано и ведет к получению экономических выгод.

Расходы на НИОКР списывают ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала использования результатов.

Срок списания фирма определяет само­стоятельно. Он не может быть больше 5 лет. В налоговом учете расходы на НИОКР списывают единовременно в том периоде, в котором такие исследования и разработки завершены.

Расходы на НИОКР можно списывать:

• линейным способом;
• способом списания расходов пропорционально объему продукции.

Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использо­вания результатов НИОКР.

Линейный способ

Линейный способ предполагает равномерное списание расходов на НИОКР.

Ежемесячная сумма списания рассчитывается так:

АО «Актив» разработало новую технологию производства надувных шариков. Расходы на разработку составили 875 000 руб.

Учетной политикой «Актива» предусмотрен линейный способ списания расходов на НИОКР. Срок списания – 5 лет.

Ежемесячно в течение 5 лет бухгалтер будет делать проводку:

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 04
– 14 583 руб. (875 000 руб. : 5 лет: 12 мес.) – списаны расходы на НИОКР.

Способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг)

При этом способе доля затрат на НИОКР, которая должна быть списана в отчетном году, определяется по формуле:

В течение года расходы списывают равномерно в размере 1/12 годовой суммы.

В учете ООО «Пассив» на счете 04 числятся расходы на соз­дание нового вида оборудования в сумме 620 000 руб.

Экономический отдел фирмы на основании данных техни­ческой документации рассчитал, что оборудование должно быть полностью самортизировано (и непригодно для дальнейшего применения), когда с его помощью будет выпущено 2400 еди­ниц продукции.

В первый год эксплуатации оборудования фактический вы­пуск продукции составил 1800 единиц. Ежемесячно бух­гал­тер организации будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 04
– 38 750 руб. (1800 шт. : 2400 шт. × 620 000 руб. : 12 мес.) – списаны расходы на НИОКР.

Во второй год выпуск составил 600 единиц. Ежемесячно бухгалтер будет делать запись:

ДЕБЕТ 20  КРЕДИТ 04
– 12 917 руб. (600 шт. : 2400 шт. × 620 000 руб. : 12 мес.) – спи­саны расходы на НИОКР.

Списание расходов по неиспользуемым изобретениям

Если ваша фирма прекратила использование ре­зультатов НИОКР, то сумму затрат, которую вы еще не успели отнести на расходы по обычной деятель­ности, следует списать на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 04
– списаны расходы на НИОКР, применение результатов кото­рых завершено.

Учет затрат на НИОКР

Учет затрат зависит от того, кто выполнял рабо­ты: сторонняя организация или вы сами.

Выполнение НИОКР собственными силами

Для учета затрат по НИОКР к счету 08 открыва­ют субсчет 8, на котором отражают все расходы по НИОКР.

В июне АО «Актив» проводило работы по созданию новой технологии производства гелевых ручек. Общая сумма расходов составила 356 150 руб., в том числе:

• затраты на заработную плату – 150 000 руб.;
• страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС и взносы на страхование от не­счастных случаев на производстве и профзаболеваний, начисленные с зарплаты рабочих, – 45 450 руб.;
• стоимость использованных материалов – 160 700 руб.

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 70
– 150 000 руб. – начислена заработная плата работникам, занятым НИОКР;

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 69-1, 69-2, 69-3
– 45 450 руб. – начислены страховые взносы с заработной платы работников, занятых НИОКР;

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 10
– 160 700 руб. – отпущены материалы на проведение НИОКР.

При введении в эксплуатацию новых разработок необходимо проверить, выполнены ли условия:

• сумма расходов по работам может быть опреде­лена и подтверждена;
• имеются документы, подтверждающие то, что работы выполнены;
• НИОКР дали положительный результат;
• использование результатов НИОКР можно на­глядно продемонстрировать.

Если все эти условия выполнены, то затраты признаются расходами на НИОКР.

После того как вы передадите разработку в про­изводство, необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 04  КРЕДИТ 08-8
– учтены расходы на НИОКР.

Обратите внимание

В случае невыполнения хо­тя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и тех­нологических работ, признаются прочими расхода­ми отчетного периода (п. 7 ПБУ 17/02).

ДЕБЕТ 91-2  КРЕДИТ 08-8
– затраты по НИОКР включены в состав прочих расхо­дов.

Аналогичную проводку необходимо сделать, если научные исследования не принесли результатов.

Выполнение НИОКР сторонними организациями

Если работы по НИОКР для вашей фирмы выпол­няла сторонняя организация, то в учете делают записи:

ДЕБЕТ 08-8  КРЕДИТ 60
– учтены в составе внеоборотных активов расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 19  КРЕДИТ 60
– отражен НДС;

ДЕБЕТ 04  КРЕДИТ 08-8
– учтены затраты по НИОКР;

ДЕБЕТ 68  КРЕДИТ 19
– НДС принят к вычету.

Лучшее решение для бухгалтера

Бератор «Практическая энциклопедия бухгалтера» - это электронное издание, которое найдет лучшее решение для любой бухгалтерской задачи. По каждой конкретной теме есть все необходимое: подробный алгоритм действий и проводки, примеры из практики реальных компаний и образцы заполнения документов