Ндс в расходы по налогу на прибыль. «Входной» НДС при УСН: новые требования

Налогоплательщики, применяющие упрощенный налоговый режим, часто задаются вопросом - как учитывать НДС, ведь главой 26.2 Налогового кодекса РФ им разрешено не уплачивать этот вид налога. Исключение составляют таможенный НДС и НДС налогового агента. На практике трудности возникают в момент необходимости учета входного налога на добавленную стоимость, поскольку он, в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, относится к расходам компании на УСН и его налоговый учет определяется характером приобретаемых товаров (работ, услуг).

Грамотно вести налоговый учет в компании поможет удобная и функциональная «Бухсофт: Упрощенная система».

Входной НДС по ОС и НМА

Согласно положениям пункта 3 статьи 346.16 НК РФ, затраты по основным средствам и нематериальным активам, и соответственно, входной НДС с них должны признаваться в налоговом учете одинаковыми долями с даты введения объекта ОС в эксплуатацию либо включения в учет нематериальных активов. При этом основные средства, требующие госрегистрации, нужно учитывать в издержках с момента подтверждения прав на них при подаче документов на регистрацию.

Чтобы учесть суммы входного НДС в данном случае нужно, чтобы ситуации отвечали регламентам подпункта 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, а именно:

• ОС и НМА используются только в целях осуществления деятельности компании;
• ОС и НМА обязаны быть полностью оплаченными.

Входной НДС по материалам

Согласно регламентам подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 и подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ списать в расходы входной НДС по материалам можно одновременно со списанием стоимости данных материалов в понесенные затраты.

Для учета входного НДС при этом нужно, чтобы материалы были полностью оплачены и оприходованы.

НДС по приобретенным товарам

Исходя из положений подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, следует, что затраты, понесенные на покупку товаров, следует относить в учете к расходам по мере их реализации. Для учета входного НДС по товарам действовать следует по определенному алгоритму: следить за их реализацией и только после перепродажи списывать в расходы, учитывая стоимость самого товара. На практике бухгалтеры иногда действуют по-другому: отражают в учете списание сумм НДС после полной оплаты и оприходованная товара. Такой подход с большой вероятностью может стать причиной разногласий с налоговыми контролерами.

Учет НДС в КУДиР при УСН

Главой 26.2 Налогового кодекса РФ налог на добавленную стоимость в перечне издержек отнесен к самостоятельному расходу. Поэтому упрощенцы, ведя учет в книге учета доходов и расходов, должны выносить НДС в отдельные строки. В графе 2 регистра указанной первичкой для учета НДС могут выступать платежные поручения, акты выполненных работ, товарные накладные. Стоит отметить, что ранее Минфин РФ настоятельно рекомендовал для признания в расходах НДС указывать в регистре и реквизиты выставленных счетов-фактур (письмо от 24.09.2008 № 03-11-04/2/147). После внесения изменений в статью 169 Налогового кодекса РФ, чиновники изменили свою позицию (письмо от 08.09.2014 № 03-11-06/2/44863) и согласились, что счета-фактуры необязательны для целей признания расходов по НДС с одним условием - наличие письменного согласия обеих сторон сделки.

В любом случае, счета-фактуры к первичной документации не относятся, а их отсутствие образует самостоятельный от отсутствия первички состав правонарушения при ведении налогового учета.

Подведем итоги

Применяя упрощенку, компании довольно часто сталкиваются с необходимостью учета в затратах НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), ОС и НМА, а также материалам. Для каждого вида этих объектов есть своя специфика признания в расходах. Также для учета входного НДС в затратах важным моментом является принятие объекта к учету и его полная оплата. Исключение составляют приобретаемые под реализацию товары - их признание в расходах и соответственно признание входного НДС, производятся по мере перепродажи.

Михаил Беспалов Эксперт журнала

В налоговой базе при УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы «входной» НДС перечисленный поставщику отображается: либо в стоимости приобретенных основных средств и нематериальных активов, либо по отдельной статье затрат при покупке товаров (работ, услуг) и других материальных ценностей. При этом суммы «входного» НДС, учтенные по отдельной статье затрат, отражаются в расходах при одновременном выполнении таких условий: налог уплачен, стоимость товаров (работ, услуг), к которым относится НДС, списана в расходы.

Организации на упрощенке не являются плательщиками НДС (исключение – НДС, уплачиваемый на таможне) (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому «входной» налог, перечисленный поставщику, к вычету не принимается (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). По товарам (работам, услугам), приобретенным в периоде применения упрощенки, учет «входного» НДС следует вести в следующем порядке: организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, суммы «входного» НДС, уплаченного поставщикам, могут включить в расчет налоговой базы (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В налоговой базе «входной» НДС отображается:
– либо в стоимости приобретенных основных средств и нематериальных активов (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, письма Минфина России от 4 октября 2005 г. №03-11-04/2/94, от 4 ноября 2004 г. № 03-03-02-04/1/44, ФНС России от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886);
– либо по отдельной статье затрат при покупке товаров (работ, услуг) и других материальных ценностей (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, письма Минфина России от 20 июня 2006 г. №03-11-04/2/124 и от 4 ноября 2004 г. №03-03-02-04/1/44).

Возникает вопрос, является ли нарушением правил учета расходов для целей налогообложения включение в их стоимость «входного» НДС по материалам, приобретенным на упрощенке, если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами.
В данном случае нарушений правил учета расходов не возникает. Налоговый кодекс РФ содержит две нормы, которые регулируют порядок учета «входного» НДС при упрощенке, первая – прописана в главе 21 НК РФ (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). В ней сказано, что организации, которые не являются плательщиками НДС, должны включать «входной» налог в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг). Вторая норма содержится в главе 26.2 НК РФ (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В ней говорится, что организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут списать «входной» НДС по отдельной статье затрат. Четких критериев для применения той или иной нормы в законодательстве нет.

С одной стороны, статья 346.16 НК РФ является специальной, а значит, имеет приоритет перед общими нормами статьи 170 НК РФ (абз. 3 п. 2 определения Конституционного суда РФ от 5 октября 2000 г. № 199-О). С этой точки зрения, суммы «входного» НДС не следует включать в стоимость приобретенных ценностей. Их нужно списывать обособленно.

С другой стороны, по сравнению со статьей 346.16 НК РФ, нормы статьи 170 НК РФ распространяются на всех налогоплательщиков, а не только на организации, которые применяют упрощенку и платят единый налог с разницы между доходами и расходами. При этом общие положения главы 21 НК РФ связаны с правилами бухучета, который организации, применяющие упрощенку, должны вести в отношении основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ, п. 8 ПБУ 6/01, п. 8 ПБУ 14/2007). С этой точки зрения, суммы «входного» НДС следует включать в стоимость имущества.

Чтобы устранить возникшую неясность, Минфин России и налоговая служба предложили такой подход:
– при приобретении основных средств и нематериальных активов «входной» НДС следует включать в их стоимость;
– при покупке других активов – списывать НДС по отдельной статье затрат (письма Минфина России от 4 ноября 2004 г. № 03-03-02-04/1/44 и ФНС России от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886).

Однако предложенный вариант не является правилом. Организация, применяющая упрощенку, может использовать и другие способы учета «входного» НДС. Принципиального значения это не имеет, поскольку дата признания уплаченного НДС в расходах всегда будет одной и той же. Такая точка зрения подтверждается, например, письмом Минфина России от 26 июня 2006 г. № 03-11-04/2/131.

Подчеркнем, что «входной» НДС, учтенный в стоимости приобретенных основных средств и нематериальных активов, списывается в расходы на дату признания расходов на покупку имущества (подп. 3 п. 2 ст. 170, п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В свою очередь «входной» НДС, уплаченный по товарам (работам, услугам), приобретенным для перепродажи, списывается по мере их реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, письмо Минфина России от 20 июня 2006 г. №03-11-04/2/124).

Суммы «входного» НДС, учтенные по отдельной статье затрат, отражаются в расходах при одновременном выполнении таких условий:
– налог уплачен поставщику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);
– стоимость товаров (работ, услуг), к которым относится НДС, списана в расходы (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, письма Минфина России от 7 июля 2006 г. № 03-11-04/2/140 и от 29 июня 2006 г. № 03-11-04/2/135).

«Входной» НДС, включенный в стоимость имущества (работ, услуг), которые нельзя учесть при упрощенке, в расходах не признается (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Рассмотрим пример, ООО «Дельта» применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами по ставке 15 процентов. В марте 2010 г. организация приобрела 100 шт. колясок на общую сумму 118 тыс. руб. (в т. ч. НДС – 18 тыс. руб.). Оплата поставщику произведена. В апреле 2010 г. ООО «Дельта» продало 80 колясок. При отпуске товаров на сторону их оценка проведена по стоимости единицы товара.

При расчете единого налога за II квартал 2010 г. в расходах ООО «Дельта» следует учесть:
– покупную стоимость товаров – 80 тыс. руб. (100 тыс. руб. : 100 штук × 80 колясок);
– «входной» НДС, уплаченный поставщику колясок – 14 400 руб. (18 тыс. руб. : 100 колясок × 80).

Далее отметим, что подтвердить уплату НДС могут платежные поручения, расходные кассовые ордера и другие документы с выделенной суммой налога (письмо Минфина России от 31 мая 2007 г. № 03-07-11/147). Для учета «входного» НДС в составе расходов потребуются также документы, подтверждающие его сумму (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ). Например, это могут быть счета-фактуры, выставленные поставщиками, накладные (с отдельно выделенной суммой НДС), акты и т.д.

Подчеркнем, что нельзя включить в расходы упрощенца сумму «входного» НДС по счету-фактуре, оформленному с нарушением правил. Так как любые расходы, которые можно учесть при расчете единого налога при УСН, должны соответствовать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Одним из этих критериев является подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством. Таким образом, для признания «входного» НДС в расходах у организации должны быть документы, которые подтверждают оплату товара, и счета-фактуры, выставленные продавцами.

Обязательные реквизиты, которые должен содержать счет-фактура, указаны в п. 5 ст. 169 НК РФ. Порядок отражения этих реквизитов в счете-фактуре установлен Правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. №914. Если счета-фактуры составлены с нарушением этих правил, то расходы в виде сумм НДС не уменьшают налоговую базу по единому налогу. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 24 сентября 2008 г. №03-11-04/2/147.

Однако есть аргументы, позволяющие организациям уменьшать налоговую базу по единому налогу на сумму «входного» НДС по счетам-фактурам, оформленным с нарушением правил. Они заключаются в следующем: счет-фактура – это документ, необходимый для того, чтобы принять «входной» НДС к вычету (п. 1 ст. 168 НК РФ). Правом на налоговый вычет по НДС организации, применяющие упрощенку, не обладают, это следует из положений п. 2 ст. 346.11 НК РФ. Поэтому сумму «входного» НДС можно списать на расходы даже без счета-фактуры, например, если НДС выделен в накладной или в акте. Главное, чтобы затраты, на сумму которых покупателю предъявлен НДС, были включены в перечень расходов, который приведен в статье 346.16 НК РФ. А также чтобы эти расходы были экономически оправданны и документально подтверждены (п. 2 ст. 346.16, ст. 252 НК РФ).

Далее отметим, что нельзя уменьшить налоговую базу по единому налогу при УСН на сумму «входного» НДС, уплаченного в составе аванса. Так при расчете единого налога «входной» НДС можно учесть только по тем расходам, которые уменьшают налоговую базу (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Выданные авансы в расчет налоговой базы не включаются. Чтобы включить расходы в расчет налоговой базы, помимо оплаты необходимо встречное прекращение обязательства (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому до получения имущества (выполнения работ, оказания услуг), в счет которого был перечислен аванс, суммы предварительных платежей включать в расходы нельзя (письмо Минфина России от 4 октября 2005 г. № 03-11-04/2/94). Следовательно, до признания этих расходов «входной» НДС, уплаченный в составе аванса, налоговую базу по единому налогу тоже не уменьшает (письмо Минфина России от 29 июня 2006 г. № 03-11-04/2/135).

Если аванс выплачен в счет предстоящей поставки товаров, предназначенных для перепродажи, то сумму «входного» НДС можно будет учесть после реализации этих товаров. То есть после того, как организация включит в состав расходов покупную стоимость реализованных товаров.

Важным вопросом является, как вести учет НДС, уплаченного поставщикам организациями, применяющими упрощенку и платящими единый налог с доходов.

Организации, применяющие упрощенку, не являются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому принимать «входной» налог к вычету они не могут (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Кроме того, организации, которые платят единый налог с доходов, освобождены от налогового учета каких-либо расходов (письмо Минфина России от 1 сентября 2006 г. № 03-11-04/2/181). Таким образом, отражать суммы «входного» НДС в книге учета доходов и расходов не требуется. Источником информации об уплаченных суммах «входного» НДС являются расчетные документы, полученные от поставщиков.

Помимо учета доходов, организация должна вести бухучет основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ). В бухучете «входной» НДС включается в стоимость приобретенного имущества (п. 8 ПБУ 6/01, п. 8 ПБУ 14/2007).

«Упрощенцы», которые в качестве объекта налогообложения выбрали разницу между доходами и расходами, при расчете единого налога вправе учесть «входной» НДС по приобретенным ценностям. Недавно специалисты Минфина решили несколько усложнить данную операцию.

Компании и предприниматели, перейдя на УСН, автоматически обретают освобождение от уплаты НДС с реализации. Правда при этом они одновременно теряют право на вычет «входного» налога. Для «упрощенцев», которые платят единый налог с доходов, это, безусловно, минус: они не могут ни зачесть «входной» НДС, ни отнести его сумму на расходы. Те, кто выбрал объект «доходы минус расходы», находятся в более выигрышном положении. Нормы подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса позволяют им включить «входной» НДС по приобретенным ценностям в состав расходов. Суммы налога признаются в том же порядке, что и затраты на их покупку. Конкретный для каждого случая механизм прописан в статье 346.17 Кодекса. Объединяет их только одно – все ценности, будь то товары, материалы или , должны быть оплачены поставщику.

Итак, налог по купленным основным средствам включается в налоговую базу с момента ввода объекта в эксплуатацию равными долями в течение налогового периода. «Входной» НДС по товарам включают в состав затрат в момент их реализации. В свою очередь, налог по приобретенным материалам компания вправе списать на расходы только после того, как они будут отпущены в производство.

От простого…

Вообще из действующей редакции главы 26.2 Налогового кодекса можно вывести как минимум два способа учета «входного» НДС, предъявленного продавцом сырья или материалов. Самый простой – включить сумму НДС в их стоимость. Кстати говоря, в свое время такой подход одобрил Минфин в письме от 26 июня 2006 г. № 03-11-04/2/131. Финансисты, отвечая на запрос организации общественного питания, отметили, что суммы НДС по приобретенным сырью и материалам относятся на расходы только в части, относящейся к стоимости этого сырья и материалов, списанных в производство. Следовательно, по мнению представителей финансового ведомства, ничего противозаконного в том, что компания будет учитывать при налогообложении стоимость сырья и материалов с включением в нее НДС, нет.

Правда здесь есть один подвох. Дело в том, что в соответствии со статьей 346.24 Кодекса организации, применяющие УСН, обязаны вести показателей своей деятельности для исчисления налога в Книге учета доходов и расходов, утвержденной приказом Минфина от 30 декабря 2005 г. № 167н. При этом пунктом 2.7 Порядка ее заполнения предусмотрено, что в графе 5 отражает расходы, указанные в статье 346.16 Кодекса. Выходит, что, как ни крути, отдельной строкой придется указать стоимость материалов, списанных в производство (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК) и отдельной строкой – сумму НДС (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК). Что будет, если компания проигнорирует данное требование?

С одной стороны, искажения налоговой базы не происходит – ну какая, собственно, разница, если бухгалтер включит в расходы оплаченную стоимость списанных в производство материалов сразу с учетом НДС, или отдельно отразит в составе расходов стоимость материалов, и отдельно – сумму НДС? Ведь, грубо говоря, два плюс два все равно будет четыре. Однако налоговики могут все-таки придраться и упрекнуть компанию в ошибке, допущенной при заполнении «упрощенной» Книги. За подобную оплошность, которая, как мы уже выяснили, не приводит к занижению базы по единому налогу, налоговым законодательством ответственность не установлена. Но лишние конфликты с инспекторами мало кому нужны.

…к сложному

Именно поэтому в настоящее время более распространен другой вариант учета сумм НДС по приобретенным материалам. Он, как несложно догадаться, заключается в том, что в стоимость сырья «входной» НДС не включается и списывается на расходы отдельно – по мере использования оплаченных материалов в производстве. При таком раскладе никаких проблем с отражением отдельной строкой сумм налога в Книге учета доходов и расходов попросту не возникает. Однако бухгалтеру, выбравшему данный порядок учета, приходится постоянно держать руку на пульсе, поскольку вероятность возникновения счетной ошибки достаточно велика. Ведь он вынужден регулярно высчитывать сумму НДС, подлежащую включению в расходы, пропорционально оплаченной стоимости списанных в производство материалов.

Кстати говоря, благодаря Закону от 22 июля 2008 г. № 155-ФЗ с 1 января 2009 г. расходы на приобретение сырья и материалов будут учитываться для целей налогообложения по мере их оплаты. Следовательно, для учета сумм «входного» НДС, наконец, не нужно будет прибегать к каким-либо уловкам.

Документооборот

Основное требование, которое выдвигает глава 26.2 Налогового кодекса, можно сформулировать следующим образом: «входной» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) списывается в том порядке, в котором включается в расходы их стоимость. Однако не стоит забывать и про критерии, которые установлены пунктом 1 статьи 252 Кодекса. Речь идет об обоснованности и документальном подтверждении затрат. Совсем недавно специалисты Минфина в письме от 24 сентября 2008 г. № 03-11-04/2/147 заявили, что признание расходов в виде НДС «упрощенцы» должны производить на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога и соответствующих счетов-фактур, выставленных продавцами. Причем счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением всех требований, прописанных в статье 169 Налогового кодекса. Сразу оговоримся, что подобное умозаключение из уст представителей Минфина звучит впервые. Никто не спорит, что суммы налога должны быть фактически уплачены. В конце концов об этом прямо сказано в пункте 2 статьи 346.17 Кодекса. В то же время счет-фактура – это документ, который служит основанием для принятия сумм «входного» НДС к вычету (п. 1 ст. 169 НК), но никак не для признания сумм налога в расходах. Однако для того чтобы не вступать в спор с налоговиками, лучше все-таки иметь на руках правильно оформленный счет-фактуру, тем более что арбитражная практика на сей счет пока еще не сложилась. Для поставщика предоставить этот документ не составит никаких проблем, поскольку положения пункта 3 статьи 169 Кодекса обязывают налогоплательщиков-продавцов составлять счета-фактуры. Причем на все про все им отводится не более пяти дней с момента отгрузки.

Учет «входного» НДС при «упрощенке»

Порядок учета «входного» НДС для «упрощенцев» вызывает у бухгалтера некоторые вопросы и затруднения. Связано это, на наш взгляд, с тем, что глава 26.2 Налогового кодекса не содержит однозначных указаний на то, в каких случаях НДС, уплаченный поставщику, следует включать в стоимость актива, а в каких случаях отражать в учете отдельной строкой в расходах.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию России и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в рамках простого товарищества*(1). Также организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов по уплате НДС*(2). Кроме того, в случае выставления «упрощенцем» покупателю счета-фактуры от своего имени с выделением суммы НДС он обязан исчислить и уплатить этот налог в бюджет*(3). Наконец, особые правила учета налога на добавленную стоимость «упрощенцы» должны соблюдать при осуществлении операций коммерческого посредничества по договорам комиссии, поручения, агентским соглашениям.

Таким образом, констатируя общее правило о том, что лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками НДС, одновременно мы отмечаем исключения и особые случаи, которые полезно было бы рассмотреть более подробно. Дело в том, что в одних особых случаях и исключениях «входной» НДС для «упрощенцев» возникает, а в других — нет. Например, в случаях ведения совместной деятельности и участия в коммерческом посредничестве «входной» НДС не возникает, в остальных случаях этот налог, как правило, присутствует.

НДС в товариществах и концессиях с участием «упрощенцев»

При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности без образования юридического лица), договором инвестиционного товарищества, концессионным соглашением или договором доверительного управления имуществом на участника товарищества, концессионера или доверительного управляющего возлагаются обязанности плательщика НДС*(4).

Обратите внимание, что войти в договор простого товарищества или договора доверительного управления имуществом и при этом не потерять права на применение УСН могут только те «упрощенцы», которые применяют объект налогообложения «доходы минус расходы»*(5). Те же, которые выбрали объект налогообложения «доходы» в периоде его применения, теряют право на применение УСН в случае заключения договора простого товарищества или доверительного управления имуществом*(6).

Объект налогообложения при УСН может изменяться ежегодно, с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговую инспекцию до 31 декабря года, предшествующего году, в котором предполагается изменить объект налогообложения. При этом в течение налогового периода компания или предприниматель на УСН не могут менять объект налогообложения*(7).

Те субъекты малого предпринимательства, которые применяют упрощенную систему с объектом налогообложения «доходы минус расходы», в рамках договора простого товарищества могут получать свою долю финансового результата от совместной деятельности, оставаясь в режиме упрощенной системы налогообложения. Если же на «упрощенца» возложена обязанность управляющего партнера, то он ведет обособленный учет имущества и обязательств в интересах всех участников, исполняя все обязанности и используя все права плательщика НДС по общим операциям*(8). По другим собственным операциям управляющий партнер также сохраняет права на применение УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»*(9).

Отметим еще раз, что в результате совместной деятельности и доверительного управления «входной» НДС для «упрощенца» не образуется.

НДС при посреднических операциях

«Упрощенцы», выступающие в роли коммерческих посредников по договорам комиссии, поручения и агентским договорам и реализующие (приобретающие) от своего имени, но в интересах третьих лиц товары (работы, услуги, имущественные права), могут по условиям посреднического договора составлять счета-фактуры на указанные продажи (покупки). При этом комиссионеры (агенты) не регистрируют в книге покупок и книге продаж соответственно полученные и выданные счета-фактуры*(10). Таким образом, посредники, применяющие упрощенную систему налогообложения, не обязаны исчислять и уплачивать НДС, за исключением той посреднической деятельности в интересах нерезидентов, которая приводит к обязанности исполнения функций налогового агента.

Исполнение обязанностей налогового агента по НДС

Налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджет*(11). Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, также выполняют обязанности налоговых агентов*(12).

В отношении НДС «упрощенцы» исполняют обязанности налогового агента при осуществлении следующих операций*(13):
- приобретение на российской территории товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;
- аренда федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества у органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления;
- покупка (получение) государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями;
- реализация на территории России конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;
- покупка на территории России имущества или имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством банкротами;
- реализация на территории РФ в качестве посредника с участием в расчетах товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранных лиц, не состоящих на учете в качестве налогоплательщика в налоговых органах РФ;
- в случае если в течение сорока пяти календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, то есть на сорок шестой день налоговым агентом является покупатель, в собственности которого судно находилось предыдущие сорок пять дней.

Для «упрощенцев» налог, исчисленный и уплаченный в бюджет при выполнении обязанностей налогового агента, является «входным» НДС. Попутно отметим, что учет «входного» НДС в бухгалтерском учете по приобретаемым объектам основных средств имеет принципиальное значение для всех без исключения «упрощенцев» независимо от объекта налогообложения.

Всегда нужно помнить о том, что организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 миллионов рублей, не могут применять УСН. Для этих целей учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом для целей налогообложения прибыли организаций*(14).

Рассмотрим порядок учета входного НДС и присущие этому риски для организации, применяющей УСН и выполняющей функции налогового агента, на следующем примере.

Пример
Предположим, что компания «Интернет-магазин», применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», приобретает в октябре у муниципалитета помещение под офис и логистику в виде отдельно стоящего здания. Оценочная стоимость объекта — 100 300 000 руб. В отчете оценщика сумма НДС может быть не указана. Из обязанностей налогового агента можно сделать вывод о том, что агент обязан удержать исчисленную сумму налога из выплачиваемого дохода, в т.ч. НДС при аренде или покупке государственного или муниципального имущества*(15). Кроме того, агент не может заплатить налог за счет собственных средств*(16).

Поскольку общество не является плательщиком НДС и применяет УСН, то в учете агента могут быть сделаны следующие записи:
Дебет 08 Кредит 60
- 100 300 000 руб. — учтена стоимость помещения с НДС, налог в данном случае является невозмещаемым*(17);
Дебет 60 Кредит 68
- 15 300 000 руб. — удержан НДС по расчетной ставке (100 300 000 x 18/118) из доходов продавца;
Дебет 60 Кредит 51
- 85 000 000 руб. — перечислена оплата продавцу за вычетом удержанного налога;
Дебет 68 Кредит 51
- 15 300 000 руб. — удержанный агентом налог перечислен в бюджет;
Дебет 01 Кредит 08
- 100 300 000 руб. — помещение принято в эксплуатацию в составе основных средств.

Как видно из примера, общество имеет реальный риск утраты права на применение УСН сразу же после покупки объекта основных средств независимо от выбранного объекта налогообложения. Хотя объект без НДС стоит меньше 100 миллионов рублей, но в силу того, что по правилам бухгалтерского учета он должен учитываться с учетом невозмещаемого налога, на момент ввода в эксплуатацию до начала амортизации его балансовая стоимость будет превышать установленный предел. Напомним, что начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств в бухгалтерском учете начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета*(18).

НДС на таможне для «упрощенцев»

Как указывалось выше, «упрощенцы» уплачивают НДС при ввозе товаров на территорию России и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в зависимости от применяемых таможенных процедур*(19).

Налоговое законодательство трактует территорию России и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, как собственно территорию Российской Федерации, а также территории искусственных островов, установок и сооружений, над которыми РФ осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством РФ и нормами международного права*(20).

НДС, уплаченный «упрощенцем» на таможне, является для него «входным» НДС, о порядке учета которого мы поговорим ниже.

Порядок учета налога в расходах, постановка проблемы

Организации и индивидуальные предприниматели, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, суммы входного НДС , уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), могут включить в расходы при расчете налоговой базы*(21).

В профессиональной литературе достаточно давно на основе частных разъяснений Минфина России сложился консенсус, что «входной» НДС в расчете налоговой базы следует отражать*(22):

Либо в стоимости приобретенных основных средств и нематериальных активов;
- либо по отдельной статье затрат при покупке товаров (работ, услуг) и других материальных ценностей.

По нашему мнению, такой подход несколько устарел и мало отвечает потребностям сегодняшней учетной практики. В частности, у бухгалтера возникает вопрос, почему в отношении внеоборотных активов нужно применять общую норму*(23) из главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса, а в отношении других активов и расходов — специальную норму*(24) главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» того же Кодекса. Четких критериев для применения той или иной нормы в налоговом законодательстве мы не найдем.

«Входной» НДС как отдельный вид расхода

Со своей стороны мы могли бы предложить бухгалтеру применять подход, который мы условно назовем «документарно -финансовый». Суть его заключается в следующем.

Если налог оплачен отдельной транзакцией, имеющей свое отдельное документальное подтверждение, например НДС на таможне или НДС, удержанный и уплаченный в бюджет при исполнении обязанностей налогового агента, то такой платеж имеет все признаки отдельного вида расхода и действительно может отражаться в Книге учета доходов и расходов*(25) «упрощенца» отдельной строкой.

Если же налог перечислен в составе оплаты за товар (работы, услуги, имущественные права), то выделять его затем в составе расходов отдельной строкой вряд ли уместно. Во-первых, под эту сумму мы не будем иметь отдельного документа, и полученный от поставщика счет-фактура здесь тоже не поможет, потому что он так же, как и товарная накладная или акт на услуги, выписывается в конечном счете на полную сумму к оплате, включая НДС.

Во-вторых, это просто неудобно с точки зрения рациональной организации учета. Ведь товарно-материальные ценности могут приходоваться как с налогом, причем по разным ставкам, так и без него. В такой ситуации отдельный учет расходов в части «входного» НДС существенно усложняется. Любой практикующий специалист прекрасно знает, что усложнение методики учета неизбежно повышает риск возникновения ошибок и, как следствие, порождает ненужные финансовые риски для налогоплательщика.

Налоговая учетная политика для «упрощенца»

Для того чтобы бухгалтеру окончательно определиться с максимальной пользой для себя и для бизнеса в условиях нормативной неопределенности, вспомним определение учетной политики для целей налогообложения.

По смыслу данной нормы налогоплательщик имеет право самостоятельного выбора того или иного способа признания расходов из имеющихся в налоговом законодательстве.

Поэтому если с точки зрения рационального способа учета проще учитывать расходы, в том числе по приобретению активов, вместе с налогом, за исключением тех случаев, когда «входной» НДС по своему характеру соответствует и документально подтверждается как самостоятельный вид расхода, то в налоговой учетной политике «упрощенца» такой способ можно закрепить, не опасаясь серьезных разногласий с налоговыми органами.

Принятое решение необходимо оформить внутренним нормативным актом (приказом, письменным распоряжением). Требования к оформлению такого внутреннего нормативного акта сформулированы в статье 313 Налогового кодекса применительно к налогу на прибыль организаций и полностью применимы для упрощенной системы налогообложения.

Основная мысль в этом определении для нас состоит в том, что налоговая учетная политика устанавливает собственные правила налогового учета для конкретного налогоплательщика.

Спорные вопросы

1. Можно возразить, что включение «входного» НДС в стоимость товаров, работ, услуг противоречит позиции Минфина России, высказанной достаточно давно*(26). Это обстоятельство, в свою очередь, может привести к разногласиям с налоговыми органами. Нельзя не считаться с такой возможностью. Другое дело, каковы последствия таких разногласий. Если, согласно учетной политике, все условия для списания этих расходов соблюдены, то налоговые инспекторы не смогут предъявить «упрощенцу» какие-либо существенные претензии. То есть расходы, на сумму которых фирме на УСН предъявлен НДС, должны быть включены в перечень расходов, который приведен в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса, а также экономически оправданны и документально подтверждены*(27).

Кроме того, НДС в расчетах между поставщиком и покупателем в общем случае является частью цены товара, работы или услуги. Об этом однозначно высказался Президиум ВАС РФ*(28). Арбитры, в частности, указывают, что публично-правовые отношения по уплате НДС в бюджет складываются между налогоплательщиком, то есть лицом, реализующим товары, работы, услуги, и государством. Покупатель же в этих отношениях не участвует, а предъявленная к оплате сумма налога на добавленную стоимость является частью цены, подлежащей уплате продавцу по договору.

Совсем иная ситуация с налогом, подлежащим уплате по импорту на таможне и в бюджет при исполнении обязанностей налогового агента. Обязанность исчислить и уплатить налог у покупателя, применяющего УСН, возникает именно в силу закона*(29), следовательно, это не только часть цены, а отдельный расход «упрощенца» в рамках налоговых правоотношений.

Как мы указывали выше, налоговое законодательство собственно для «упрощенцев» не дает четкого критерия, когда налог подлежит включению в стоимость актива, работы или услуги, а когда в обязательном порядке отражается отдельной строкой в качестве самостоятельного расхода. Именно в таких ситуациях, по нашему мнению, налогоплательщик вправе самостоятельно установить для себя этот критерий в своей учетной политике для целей налогообложения.

2. Высказывается также мнение, что поскольку «входной» НДС по товарам должен обязательно выделяться отдельной строкой в качестве самостоятельного вида расхода, то его можно учесть единовременно после оплаты, а не включать в расходы по мере реализации этих товаров. Позиция эта основывается, в частности, на требованиях подпунктов 8 и 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса.

Коль скоро налог по товарам для перепродажи поименован отдельно, то «входной» НДС по товарам, казалось бы, однозначно должен выделяться из стоимости реализованных товаров. А если это самостоятельный расход, то его якобы можно учесть в расходах единовременно после оплаты, при условии, что товары будут списываться на расходы по мере реализации*(30).

Из анализа вышеприведенных норм следует, что расходы по стоимости товаров должны учитываться во взаимосвязи с налогом на добавленную стоимость по этим товарам. То есть так, как если бы налог был учтен вместе со стоимостью товаров.

В практике «упрощенцев», занимающихся торговой деятельностью, подобная ошибка не редкость. Например, «входной» налог на добавленную стоимость по товару единовременно уже списан, а нереализованную часть товара приходится возвращать поставщику или как брак, или по истечении срока реализации. Как быть бухгалтеру в этой ситуации? Остается только одно — сторнировать расходы в Книге учета доходов и расходов в части учтенного ранее «входного» налога. Это означает, что было допущено нарушение в части формирования налоговой базы как «доходы, уменьшенные на величину расходов», что неизбежно привлечет внимание налоговых инспекторов.

Резюмируя, хотелось бы отметить, что при выборе способа учета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров, материалов, работ и услуг, следует исходить не только из формального прочтения требований налогового законодательства, в том числе с учетом официальных разъяснений. Прежде всего необходимо оценивать свои профессиональные риски, риски бизнеса, но с учетом принципа рациональной организации учетной работы и прозрачности используемой методики налогового учета.

*(1) пп. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ
*(2) п. 5 ст. 346.11 НК РФ
*(3) подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ; письмо Минфина России от 21.05.2012 N 03-07-07/53
*(4) п. 1 ст. 174.1 НК РФ
*(5) п. 3 ст. 346.14 НК РФ
*(6) п. 4 ст. 346.13 НК РФ
*(7) п. 2 ст. 346.14 НК РФ
*(8) пп. 2-4 ст. 174.1 НК РФ
*(9) п. 3 ст. 346.14 НК РФ
*(10) подп. »в», «г» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость; п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. пост. Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137
*(11) п. 1 ст. 24 НК РФ
*(12) п. 5 ст. 346.11 НК РФ
*(13) п. 1-6 ст. 161 НК РФ
*(14) подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ
*(15) пост. Президиума ВАС РФ от 18.09.2012 N 3139/12
*(16) пост. ФАС МО от 14.11.2012 N Ф05-11261/12
*(17) п. 8 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее — ПБУ 6/01)
*(18) п. 21 ПБУ 6/01
*(19) п. 1 ст. 151 НК РФ
*(20) п. 2 ст. 11 НК РФ
*(21) подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ
*(22) письмо Минфина России от 04.11.2004 N 03-03-02-04/1/44
*(23) подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ; письмо Минфина России от 04.10.2005 N 03-11-04/2/94
*(24) подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ; письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-11-04/2/124
*(25) приказ Минфина России от 22.10.2012 N 135н
*(26) письма Минфина России от 20.06.2006 N 03-11-04/2/124, от 04.10.2005 N 03-11-04/2/94, от 04.11.2004 N 03-03-02-04/1/44
*(27) п. 2 ст. 346.17, ст. 252 НК РФ
*(28) пост. Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09, от 21.07.2009 N 3474/09
*(29) пп. 2, 3, 5 ст. 346.11 НК РФ
*(30) подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ
*(31) письмо Минфина России от 23.08.2013 N 03-11-06/2/34691

Из этой статьи вы узнаете:
1. Должны ли "упрощенцы" использовать счет 19 для отражения "входного" НДС.
2. Надо ли выделять "входной" НДС отдельной строкой в книге учета доходов и расходов.
3. Какие проводки нужно делать, если вы арендуете государственное или муниципальное имущество.

Если у вас "упрощенка" с объектом "доходы". Компании на УСН с объектом "доходы" также сталкиваются с проблемой отражения "входного" НДС на счетах бухучета. В данной статье вы найдете подробные рекомендации о том, как это делать.

"Упрощенцы" не являются плательщиками налога на добавленную стоимость. То есть не исчисляют данный налог при реализации товаров (работ, услуг). Однако при покупке ценностей у плательщиков НДС в учете "упрощенца" появляется так называемый входной налог. Можно ли его сразу списывать на расходы при УСН или нужно включать в первоначальную стоимость купленных ценностей? Как отразить "входной" НДС на счетах бухгалтерского учета и в какой момент списать? В частности, требуется ли вести учет на специальном счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" или плательщики на УСН могут обойтись без него? Какие документы подтвердят обоснованность учета? Ответы на эти популярные вопросы вы найдете в данной статье.

Вопрос N 1. Как "входной" налог отражается в налоговом учете при УСН

Правила учета "входного" НДС на "упрощенке" с объектом "доходы минус расходы" различаются в зависимости от того, что купил налогоплательщик.

Ситуация 1. Вы приобрели товары, материалы, работы или услуги. В данном случае в момент списания стоимости покупки на расходы вы вправе списать и НДС по ней. При этом в книге учета доходов и расходов нужно делать две записи. Одна будет на сумму "входного" НДС. Другая - на сумму остальной покупки. Если вы учитываете только часть покупки, то и налог признавайте в расходах частично. Такой порядок следует из пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Напомним, чтобы списать на расходы при УСН стоимость работ, услуг или материалов, их достаточно оприходовать и оплатить продавцу. Для товаров предусмотрено дополнительное условие - они должны быть еще и реализованы. Факт оплаты их покупателем, вашим клиентом, значения не имеет (п. 2 ст. 346.17 НК РФ, Письмо Минфина России от 17.02.2014 N 03-11-09/6275). Соответственно, в отношении "входного" НДС действуют такие же правила списания.
При этом не забывайте, что на расходы списываются только те траты, которые прямо поименованы в закрытом перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Если нет оснований списать саму ценность, то и "входной" НДС по ней на расходы при УСН не относится.

Обратите внимание! "Входной" НДС списывайте на расходы при УСН по тем же правилам, что и товары, материалы, работы, услуги, при покупке которых он был уплачен.

Ситуация 2. Куплены основные средства или нематериальные активы. Такие объекты отражают в налоговом учете при УСН по мере их ввода в эксплуатацию и оплаты по первоначальной стоимости, которая сформирована в бухучете (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). А она включает в себя НДС (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, п. 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п. 8 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"). Поэтому в книге учета цену основных средств и НМА указывайте вместе с "входным" налогом. Отдельной строкой налог в книге учета не выделяется. Также напомним, что для основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, предусмотрено дополнительное условие их учета - должны быть поданы документы на регистрацию указанных прав.

Вопрос N 2. Как "упрощенцу" списывать "входной" НДС в бухучете

Сумму "входного" НДС "упрощенцам" положено учитывать в стоимости покупки (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). То есть нужно формировать одну запись:
Дебет 10 (08, 20, 25, 26, 41, 44...) Кредит 60 (76)
- отражена стоимость покупки, включая "входной" НДС.
Однако "упрощенцы" с объектом налогообложения "доходы минус расходы" часто стремятся к тому, чтобы выделять "входной" НДС на счетах бухучета отдельно. Ведь по ряду покупок, прежде всего материалов, товаров, работ и услуг, такой налог нужно показать в книге учета отдельной строкой. И чтобы сблизить данные бухгалтерского и налогового учета, некоторые бухгалтеры считают, что целесообразно "входной" НДС выделять отдельно на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".
Однако, на наш взгляд, это вряд ли чем поможет. Судите сами. Моменты списания покупок в бухгалтерском и налоговом учете разные. Так, материалы по общему правилу можно списать при УСН, когда ценности оприходованы и оплачены поставщику (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). В бухучете же нужно ждать, когда они будут отпущены в производство (п. 93 Методических указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). При этом факт оплаты для бухучета не важен. По товарам моменты списания также могут различаться из-за оплаты их поставщику - для налогового учета это обязательное требование (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
То есть расходы в бухгалтерском и налоговом учете формируются в разные моменты времени. НДС, соответственно, тоже должен списываться в разное время. Поэтому целесообразно так настроить программу, чтобы вести отдельный учет НДС только в налоговом учете. Если НДС выделять и в бухучете, можно только сильнее запутаться.

Читайте также. О том, по каким операциям целесообразно сближать бухгалтерский и налоговый учет по УСН, а по каким - нет, читайте в статье "Шесть способов сблизить бухгалтерский и налоговый учет при "упрощенке" // Упрощенка, 2013, N 5, с. 22.

Пример. Учет "входного" НДС "упрощенцем"
ООО "Елена", применяющее УСН с объектом "доходы минус расходы", в апреле 2014 г. закупило партию товара - 450 штук стульев стоимостью 1180 руб. за единицу, в том числе НДС - 180 руб. Во II квартале была реализована вся партия, а именно:
- в апреле - 175 стульев;
- в мае - 120 стульев;
- в июне - 155 стульев.
30 июня 2014 г. поставщику оплачена только половина приобретенных ценностей. Остальная часть будет оплачена в III квартале. В апреле бухгалтер сделал следующие записи в бухгалтерском учете:
Дебет 41 Кредит 60
- 531 000 руб. (1180 руб. x 450 шт.) - отражена стоимость приобретенных товаров, включая "входной" НДС;

- 206 500 руб. (1180 руб. x 175 шт.) - списана стоимость товаров, реализованных в апреле.
В следующих месяцах были сделаны проводки:
Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж", Кредит 41
- 141 600 руб. (1180 руб. x 120 шт.) - списана стоимость товаров, реализованных в мае;
Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж", Кредит 41
- 182 900 руб. (1180 руб. x 155 шт.) - списана стоимость товаров, реализованных в июне.
В налоговом учете на конец II квартала (30 июня) бухгалтер списал стоимость только тех реализованных ценностей, которые были оплачены поставщику, выделив при этом НДС. Итого на расходы было списано 265 500 руб. (1180 руб. x 450 шт. x 50%), из них:
- 225 000 руб. (1000 руб. x 450 шт. x 50%) - стоимость товаров без учета НДС;
- 40 500 руб. (180 руб. x 450 шт. x 50%) - сумма НДС по товарам.

На заметку. При каких покупках "входного" НДС не возникает
1. Продавец не является плательщиком НДС. Это значит, что ваш контрагент работает на специальном налоговом режиме, собственно, как и вы. Это может быть УСН, ЕНВД, патент или ЕСХН. Продавцы на спецрежимах не начисляют НДС с реализации и не выписывают счета-фактуры (п. п. 2 и 3 ст. 346.11, абз. 3 п. 4 ст. 346.26, п. 11 ст. 346.43 и п. 3 ст. 346.1 НК РФ).
2. Реализация в силу закона не подлежит налогообложению (освобождена от НДС). Такие случаи перечислены в ст. 149 НК РФ. К ним, например, относятся:
- осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации);
- услуги по проведению техосмотра транспорта;
- услуги архивных организаций по использованию архивов.
В этом случае не будет как "входного" НДС, так и счета-фактуры. Правда, до 2014 г. счета-фактуры по таким операциям продавец должен был выставлять с пометкой "Без налога (НДС)". Однако с 1 января 2014 г. данный порядок отменили благодаря поправкам в п. 5 ст. 168 НК РФ.
3. Компания освобождена от исполнения обязанностей плательщика НДС. Данная льгота предусмотрена ст. 145 НК РФ. Ею могут воспользоваться фирмы и предприниматели с небольшими оборотами по реализации. Общая сумма их выручки за три предшествующих последовательных календарных месяца не должна превысить 2 млн руб. без учета НДС. При этом заметьте: в данном случае продавец все же обязан выписать счет-фактуру с пометкой "Без налога (НДС)" (п. 5 ст. 168 НК РФ).

Вопрос N 3. На основании какого документа учитывать "входной" НДС

Любой плательщик НДС, отгружая товары (работы, услуги) юрлицам, обязан выписать счет-фактуру с выделенной в нем суммой налога на добавленную стоимость. На это у продавца есть пять календарных дней, считая со дня отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). "Входной" НДС будет также выделен в товарной накладной или акте, которые вы получаете.
Вместо счета-фактуры и товарной накладной (акта) с недавних пор может применяться единый универсальный передаточный документ (акт) (или сокращенно - УПД) (Письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@). При этом, чтобы он имел силу счета-фактуры, данному документу продавец должен присвоить статус 1. Он указывается в левом верхнем углу УПД.

Читайте также. О правилах оформления нового документа - универсального передаточного акта - мы писали в статье "Что такое универсальный передаточный документ и когда его могут использовать "упрощенцы" // Упрощенка, 2013, N 12, с. 48.

Так вот, если вы получаете УПД с кодом 1, то на основании этого одного документа вы отражаете в учете как "входной" НДС, так и остальную стоимость покупки.
Если вам выписывают накладную (акт) и счет-фактуру, то оба эти документа подтвердят ваше право принять НДС на расходы в налоговом учете (Письмо Минфина России от 24.09.2008 N 03-11-04/2/147). Проверьте, чтобы счет-фактура был оформлен надлежащим образом и соответствовал всем необходимым требованиям. Так, документ должен быть составлен по действующей форме (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, далее - Постановление N 1137). Это важно, поскольку все расходы в налоговом учете должны быть подтверждены. А для списания "входного" НДС в качестве отдельного вида расхода счет-фактура или УПД обязательны. Во всяком случае, на этом настаивают проверяющие.

Суть вопроса. Чтобы принять "входной" НДС в расходы при УСН, нужен счет-фактура от поставщика или универсальный передаточный документ со статусом 1.

Что касается бухучета, то в нем отражать покупку с НДС можете на основании только накладной (акта) (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).
Заметьте: счета-фактуры может не быть, если ваш сотрудник приобрел товар как подотчетное лицо и действовал при этом как обычный гражданин. Дело в том, что продавцы, занятые в сферах розничной торговли и общественного питания и торгующие для населения за наличный расчет, счета-фактуры могут не выставлять. Считается, что они выполнили свою обязанность по выставлению счета-фактуры, если выдали покупателю кассовый чек или бланк строгой отчетности (п. 7 ст. 168 НК РФ). При этом по общему правилу НДС в таких документах не выделяют (п. 6 ст. 168 НК РФ). Но если налог все-таки выделен, чек ККТ или бланк строгой отчетности можете приравнять к счету-фактуре. Об этом свидетельствует многочисленная арбитражная практика (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2011 N КА-А41/7671-11).

Важное обстоятельство. На основании "авансового" счета-фактуры принять "входной" НДС к учету плательщик УСН не вправе.

Полезные советы. Что делать со счетами-фактурами, которые продавец выставляет на предоплату
Продавцы, применяющие общий режим налогообложения, обязаны выставлять счета-фактуры не только на отгрузку, но и на предоплату, полученную от покупателя. Исключение - случаи, когда отгрузка производится в течение пяти календарных дней после поступления аванса (п. 3 ст. 168 НК РФ, Письмо Минфина России от 12.10.2011 N 03-07-14/99). А что делать "упрощенцам", оплатившим покупку вперед и получившим "авансовый" счет-фактуру?
Поскольку товар вы только оплатили, но к вам он еще не поступил и вы его не оприходовали, то никакого расхода у вас не будет. Значит, не может быть речи и об учете "входного" НДС. Когда вы оплачиваете заранее работу или услугу, ситуация аналогичная - работа или услуга еще не выполнена, а значит, будет учтена позже. Поэтому фактически счет-фактура на аванс вам, "упрощенцам", и не нужен. Для учета "входного" НДС надо получить обычный счет-фактуру на отгрузку.

Вопрос N 4. Нужно ли счета-фактуры по покупкам подшивать в журнал учета счетов-фактур

Постановление N 1137 предусматривает форму журнала учета счетов-фактур. "Упрощенцы" часто спрашивают, должны ли они вести такой журнал по счетам-фактурам, полученным по покупкам. Спешим вас успокоить: данной обязанности у вас нет. Заполнять подобный реестр в таком случае вы можете только по собственному желанию, если это вам удобно. Например, чтобы было легче контролировать наличие поступивших счетов-фактур. При этом обратите внимание: целесообразно упростить утвержденную форму журнала, оставив только те графы, которые нужны вам для работы.